5. Користуємося чужим автомобілем

Не завжди в підприємства є можливість і потреба мати власний транспортний засіб. Нерідко підприємства використовують у своїй діяльності автомобілі, які належать іншим юридичним і фізичним особам.

Як оформити та облікувати використання чужого авто, ви дізнаєтеся в цьому розділі книги.

5.1. Використовуємо автомобіль фізичної особи

Один із варіантів використання чужого автомобіля — «запозичити» його у працівника або іншої фізичної особи. При цьому можливі 3 варіанти експлуатації транспортного засобу:

1) на підставі договору оренди;

2) на підставі договору позички;

3) компенсація працівнику витрат відповідно до ст. 125 КЗпП.

Розглянемо всі представлені варіанти детально.

Компенсація згідно зі ст. 125 КЗпП

Організаційні моменти. Такий спосіб підійде, якщо підприємство збирається використовувати автомобіль працівника. При цьому необхідно орієнтуватися на ст. 125 КЗпП. У ній ідеться про право працівників, які використовують свої інструменти для потреб підприємства, установи, організації, отримати компенсацію за їх знос (амортизацію). Причому поняття «інструмент» тут варто розглядати в його ширшому значенні, тобто як засіб праці, до якого також можна віднести й автомобіль.

Виплачувати компенсацію працівнику при використанні його автомобіля для потреб підприємства без оформлення договору оренди дозволяють і податкові органи (див. роз’яснення в категорії 103.04 БЗ). Водночас суди часто заперечують можливість поширення ст. 125 КЗпП на випадки використання автомобіля (див. постанови Рівненського окружного адмінсуду від 24.03.2011 р. у справі № 2а-5700/10/1770, Дніпропетровського окружного адмінсуду від 06.12.2011 р. у справі № 2а/0470/11339/11). Але зустрічаються й позитивні рішення (див. постанову Херсонського окружного адмінсуду від 17.09.2012 р. у справі № 2002/12/2170, ухвалу Житомирського апеляційного адмінсуду від 16.07.2014 р. у справі № 806/1575/14).

А як же оформити подібні відносини між роботодавцем і працівником — власником транспортного засобу?

Великої складності в оформленні таких відносин немає. Так, працівнику достатньо подати заяву з проханням дозволити йому використовувати особистий автотранспорт при виконанні своїх трудових обов’язків. Роботодавець, у свою чергу, на підставі заяви працівника повинен видати наказ (розпорядження) про виплату компенсації працівнику за використання для потреб підприємства його особистого автомобіля. У ній, серед іншого, слід зазначити мету і період використання автомобіля, розмір і порядок виплати компенсації.

При цьому зауважте: положення про можливість використання особистого автомобіля працівника з виплатою йому відповідної компенсації бажано включити до колективного договору. Якщо в колективному договорі це не прописано, можна укласти з працівником окремий договір про використання його автомобіля для потреб підприємства.

Зауважте: краще, якщо за кермом такого транспортного засобу буде сам працівник, який є його власником. Річ у тім, що згідно зі ст. 125 КЗпП компенсація виплачується працівнику, який використовує свій інструмент для потреб підприємства.

Майте на увазі:

при такому варіанті відносин роботодавець зобов’язаний компенсувати тільки зно автомобіля (ст. 125 КЗпП)

А якщо потрібно провести ремонт або ТО такого транспортного засобу? За чий рахунок «банкет»?

Чітко кажучи, у підприємства-роботодавця, який використовує автомобіль працівника за «компенсаційним» варіантом, немає правових підстав для його ремонту і ТО. Якщо ж такі витрати підприємство здійснює, бажано, щоб працівник компенсував їх вартість. Інакше матиме місце безоплатне надання співробітнику робіт/послуг з відповідним оподаткуванням (див. нижче).

Також немає в роботодавця підстав відшкодовувати працівнику і вартість пально-мастильних матеріалів (далі — ПММ). Але і працівник навряд чи платитиме за заправку автомобіля, що використовується для госппотреб підприємства, із власної кишені. Як же бути в такій ситуації?

Найбільш раціональним у цьому випадку буде заправка автомобіля паливом, купленим підприємством. Тобто підприємство, придбаваючи паливо, прибуткує його на баланс, а потім списує на підставі підтвердних документів (наприклад, подорожніх листів)*. При цьому закупівля ПММ може здійснюватися як за готівковий (через підзвітну суму, у тому числі закупівля водієм), так і за безготівковий розрахунок. У такому разі працівник формально не несе жодних витрат, а отже, і компенсувати йому нічого.

* Більше про облік придбання та використання ПММ див. у підрозділі 3.2 на с. 36.

Якщо ж працівник купує ПММ за свій рахунок, а підприємство компенсує їх вартість на підставі відповідної заяви, такі суми потраплять до оподатковуваного доходу працівника.

Бухоблік. Компенсаційні витрати за використання особистого автомобіля працівника в бухгалтерському обліку відображають залежно від функціонального призначення транспортного засобу (Дт 23, 91, 92, 93 або 94).

Оскільки як компенсацію роботодавець відшкодовує знос автомобіля, потрібно розрахувати амортизацію такого транспортного засобу. Для цього необхідно знати його вартість. Підтвердним документом у цьому випадку може бути акт експертної оцінки або інші документи, що підтверджують вартість автомобіля (наприклад, договір купівлі-продажу).

ПДФО і ВЗ. Знайте: виплачуючи працівнику компенсацію за користування його особистим автомобілем, вам доведеться сплатити до бюджету ПДФО і ВЗ. Річ у тім, що компенсаційні виплати будуть для працівника нічим іншим, як додатковим благом (п.п. «г» п.п. 164.2.17 ПКУ), що підлягає обкладенню ПДФО і ВЗ**. Про обкладення такої компенсації ПДФО йдеться і в роз’ясненні фіскалів з категорії 103.04 БЗ.

** Нагадаємо, що до бази обкладення ВЗ потрапляють усі доходи, що включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника ПДФО, визначеного п. 164.2 ПКУ (п.п. 1.2 п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ, п.п. 163.1.1 ПКУ).

Також додатковим благом буде вартість ремонтів і ТО автомобіля, проведених за рахунок коштів підприємства і не сплачених працівником, а також відшкодування йому вартості ПММ (див. роз’яснення фіскалів, наведене в категорії 103.02 БЗ). Проте якщо ви використовуватимете наведений вище варіант «прогону» палива через підприємство, дохід у працівника не виникне.

Ставка ПДФО на доходи у вигляді додаткового блага — 18 %, ставка ВЗ — 1,5 %.

У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ доходи у вигляді додаткового блага відображають з ознакою доходу «126»

ЄСВ. Суми компенсації за використання автомобіля в госпдіяльності підприємства не включаються до фонду оплати праці (п. 3.22 Інструкції № 5). Крім того, такі виплати містяться в п. 11 розд. I Переліку № 1170. Із цього випливає, що нараховувати ЄСВ на компенсаційні виплати не потрібно.

А ось вартість ремонтів і ТО, виконаних за рахунок підприємства, фіскали, найімовірніше, віднесуть до об’єкта обкладення ЄСВ. Те саме стосується і прямої компенсації працівнику вартості ПММ (без оприбутковування палива на балансі підприємства). Такі суми можуть бути розцінені контролюючими органами як інші виплати, що мають індивідуальний характер (п.п. 2.3.4 Інструкції № 5). А вони у складі інших заохочувальних та компенсаційних виплат входять до фонду оплати праці і, відповідно, потрапляють до бази обкладення ЄСВ.

Податок на прибуток і ПДВ. З урахуванням податку на прибуток і ПДВ у цьому випадку проблем немає. Об’єкт обкладення податком на прибуток, як ми вже зазначали, визначають виключно на підставі бухгалтерського фінансового результату до оподаткування. Причому не має значення, є підприємство високодохідником чи малодохідником. Адже коригування фінрезультату на податкові різниці ПКУ в цьому випадку не передбачає.

Що стосується ПДВ, то компенсація витрат працівнику підприємства не підпадає під об’єкт обкладення цим податком (п. 185.1 ПКУ).

Коли вся основна теоретична частина, що стосується «компенсаційного» варіанта використання автомобіля працівника, позаду, залишилося тільки розглянути приклад відображення такого варіанта в обліку.

Приклад 5.1. Працівник відділу збуту періодично використовує особистий автомобіль у господарських цілях підприємства (доставка товару). Можливість використання автомобіля для господарських потреб підприємства прописано в колективному договорі. Сума компенсації становить 75,00 грн./дн.

У червні 2016 року автомобіль використовувався у господарських цілях підприємства протягом 10 днів. Керівник підприємства підписав наказ про компенсацію зносу автомобіля.

Також працівник надав до бухгалтерії авансовий звіт про закупівлю бензину для потреб підприємства на суму 960,00 грн. (у тому числі ПДВ — 151,85 грн.).

Як відобразити зазначені операції в обліку підприємства, див. у табл. 5.1.

Таблиця 5.1. Облік компенсації за ст. 125 КЗпП

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дт	Кт
1	Нараховано компенсацію за знос (амортизацію) автомобіля працівника (75,00 грн. х 10 дн.)	93	663	750,00
2	Утримано ПДФО (750,00 грн. х 18 % : 100 %)	663	641/ПДФО	135,00
3	Утримано ВЗ (750,00 грн. х 1,5 % : 100 %)	663	642/ВЗ	11,25
4	Сплачено ПДФО до бюджету	641/ПДФО	311	135,00
5	Сплачено ВЗ до бюджету	642/ВЗ	311	11,25
6	Виплачено компенсацію (750,00 грн. 135,00 грн. 11,25 грн.)	663	311	603,75
7	Оприбутковано ПММ на підставі підтвердних документів (працівник склав Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт)*	203	372	808,15
8	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної)	641/ПДВ	372	151,85
9	Відшкодовано працівникові витрачені кошти на закупівлю ПММ для потреб підприємства	372	311	960,00
10	Списано ПММ (з урахуванням Норм № 43)	93	203	808,15
11	Списано на фінансовий результат витрати на збут	791	93	1558,15
* Оскільки бензин було придбано за рахунок підзвітних коштів і оприбутковано на баланс підприємства, відбувається не компенсація витрат працівника, а відшкодування витрачених підзвітних коштів.

Оренда автомобіля

Організаційні моменти. Цей варіант підходить при використанні підприємством автомобіля будь-якої фізичної особи, а не тільки працівника. Цивільно-правові відносини у сфері оренди транспортних засобів урегульовано § 5 гл. 58 ЦКУ. Для того щоб оренда автомобіля відбулася, необхідно укласти відповідний договір.

При цьому зауважте:

договір оренди з фізособою має бути складений письмово і обов’язково нотаріально посвідчений (ст. 799 ЦКУ)

Якщо цього не зробити, договір вважатиметься нікчемним (ст. 220 ЦКУ). Виняток — ситуація, коли орендодавець зареєстрований як фізична особа — підприємець (далі — ФОП) і надає транспортний засіб в оренду в межах своєї підприємницької діяльності. У цьому випадку нотаріальне посвідчення не є обов’язковим*.

* Таку позицію підтримує й ВГСУ (див., наприклад, постанови від 14.11.2012 р. у справі № 5009/1792/12, від 26.04.2012 р. у справі № 5015/225/11).

Потрібно враховувати особливість укладення договору оренди з директором підприємства. Річ у тім, що сам директор не може підписувати договір від обох його сторін (з боку орендаря і з боку орендодавця). Це забороняє ч. 3 ст. 238 ЦКУ. У такій ситуації від імені директора повинна виступати інша особа, уповноважена ним на підпис подібних договорів (наприклад, його заступник). Інакше договір може бути визнаний недійсним.

Зверніть увагу: у договорі мають бути зазначені всі істотні умови оренди, у тому числі строк, розмір орендних платежів, регулярність їх виплати тощо. Якщо в договорі строки виплати орендної плати не визначені, її виплачують щомісячно (ч. 5 ст. 762 ЦКУ).

Надходження орендованого автомобіля необхідно задокументувати. З цією метою використовують акт приймання-передачі транспортного засобу в оренду. Складають такий документ у довільній формі, оскільки затвердженої форми законодавець не надав. Так само варто оформити й повернення автомобіля орендодавцю після спливу строку оренди.

Бухоблік. Зарахувати отриманий в операційну оренду автомобіль до складу власних ОЗ підприємство-орендар не може. Адже до нього не переходить право власності на такий транспортний засіб. Але відобразити надходження орендованого автомобіля в обліку все ж треба.

Для цього служить спеціальний позабалансовий рахунок 01 «Орендовані необоротні активи».

При цьому зауважте: обліковувати на цьому рахунку автомобіль потрібно за вартістю, зазначеною в договорі оренди (п. 8 П(С)БО 14, Інструкція № 291).

Тепер що стосується витрат, пов’язаних з використанням орендованого автомобіля. Перш за все ідеться про орендні платежі. Так, витрати на сплату орендних платежів відображають на відповідних рахунках обліку витрат залежно від функціонального призначення орендованого автомобіля:

— 23 — якщо він бере участь безпосередньо у процесі виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг і сума орендної плати може бути прямо віднесена на конкретний вид продукції, робіт, послуг (п. 14 П(С)БО 16);

— 91 — якщо автомобіль використовують для загальновиробничих цілей (п.п. 15.4 П(С)БО 16);

— 92 — якщо його використовують для адміністративних цілей (абзац четвертий п. 18 П(С)БО 16);

— 93 — якщо автомобіль використовують для збутових цілей (абзац восьмий п. 19 П(С)БО 16);

— 94 — в інших випадках використання автомобіля в операційній діяльності (абзац десятий п. 20 П(С)БО 16).

Крім того, при використанні автотранспорту, що орендується, для створення (будівництва) власних об’єктів необоротних активів орендну плату уключають до первісної вартості таких створюваних об’єктів шляхом капіталізації за дебетом рахунка 15 «Капітальні інвестиції».

Якщо орендар сплачує за оренду авансом за декілька звітних періодів наперед, одразу включити суму орендної плати до складу витрат не можна

Спочатку її потрібно облікувати на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів», а вже потім списувати на витрати діяльності підприємства в тих періодах, до яких вона належить (п. 9 П(С)БО 14).

Інші витрати, які підприємство несе у процесі утримання та експлуатації орендованого автомобіля (витрати на поточний ремонт, ТО, паркування, страхування* тощо), згідно з нормами П(С)БО 16 відображають на тих самих рахунках обліку витрат, що й орендну плату.

*…… Якщо згідно з договором оренди страхування здійснюється за рахунок орендаря.

Крім того, сторони в договорі оренди можуть передбачити обов’язок або можливість орендаря здійснювати капітальний ремонт автомобіля (його модернізацію, модифікацію, дообладнання тощо), що приводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від його використання. Про долю витрат на такі заходи див. у підрозділі 5.3 на с. 88.

ПДФО і ВЗ. Дохід , що отримується фізособою-орендодавцем від надання в оренду автомобіля, відповідно до п.п. 164.2.5 ПКУ підлягає обкладенню ПДФО. Крім того, обкласти такий дохід доведеться й ВЗ. Адже, як ми вже зазначали раніше, усі доходи, що входять згідно з п. 164.2

ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника ПДФО, потрапляють до бази обкладення ВЗ. Про необхідність обкладення орендних платежів ВЗ свідчить і роз’яснення фіскалів, наведене в категорії 132.02 БЗ.

Обчислити, утримати та перерахувати до бюджету ПДФО і ВЗ із такого доходу повинне підприємство-орендар (п.п. 14.1.180 ПКУ).

Об’єкт оподаткування визначають виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди.

Ставка ПДФО становить 18 % від суми доходу, отриманого у вигляді орендної плати, а ставка ВЗ — 1,5 % від цієї ж суми.

У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ дохід у вигляді орендної плати відображають з ознакою доходу «127» як виплату інших доходів (див. роз’яснення фіскалів у категорії 103.25 БЗ).

Що стосується витрат на поточний ремонт, ТО автомобіля, покупку ПММ тощо, то до оподатковуваного доходу фізособи-орендодавця їх не включають, оскільки жодного економічного ефекту вона не отримує. Інша справа — капітальний ремонт (інше поліпшення), що збільшує майбутні економічні вигоди від використання автомобіля. Тут у певному випадку можуть «спливти» ПДФО і ВЗ. Коли це станеться — див. у підрозділі 5.3 на с. 94.

ЄСВ. Про ЄСВ у цьому випадку говорити не доводиться. Річ у тім, що до бази нарахування ЄСВ потрапляють винагороди за цивільно-правовим договором за виконані роботи (надані послуги) (п. 1 ст. 7 Закону № 2464).

Надання майна в оренду згідно з ЦКУ не є ані виконанням робіт, ані наданням послуг

Таку сам думку висловлюють і фіскали (див. роз’яснення в категорії 301.03 БЗ).

У частині ТО і ремонтів (як поточних, так і  капітальних) ЄСВ також не виникає.

Податок на прибуток і ПДВ. З податком на прибуток у цьому випадку все стандартно: базу оподаткування слід визначати виходячи з бухгалтерського фінрезультату до оподаткування з коригуванням його в разі необхідності на різниці, визначені ст. 138 — 141 ПКУ. Наприклад, такі різниці можуть виникнути, якщо підприємство проводило поліпшення орендованого автомобіля, що привело до створення об’єкта інших необоротних матеріальних активів. Але нагадаємо: малодохідників (з річним доходом до 20 млн грн.), які не коригують фінрезультат на податкові різниці на добровільних засадах, це не стосується. Вони орієнтуються виключно на бухоблік.

Отримання автомобіля в оренду та його повернення жодних ПДВ-наслідків не матиме, оскільки такі операції не є об’єктом обкладення ПДВ (п.п. 196.1.2 ПКУ).

За орендною платою шансів на податковий кредит з ПДВ у підприємства-орендаря також немає, оскільки воно має справу зі звичайною фізособою, яка не є платником ПДВ.

Не доводиться сподіватися на податковий кредит з ПДВ і при здійсненні підприємством-орендарем страхування автомобіля. Адже такі операції не є об’єктом обкладення ПДВ (п.п. 196.1.3 ПКУ).

А ось «вхідний» ПДВ за товарами та послугами, придбаними для утримання та експлуатації орендованого автомобіля (стоянка, ремонт, ТО, ПММ), підприємство віднесе до податкового кредиту. Для цього, звичайно, воно повинне мати зареєстровану в ЄРПН податкову накладну. Але пам’ятайте: при використанні орендованого автомобіля в негосподарській діяльності підприємства або в операціях, що не обкладаються ПДВ, потрібно нарахувати ще й «компенсуючі» податкові зобов’язання з цього податку (п. 198.5 ПКУ).

На довершення розглянутого вище проілюструємо облік операцій, пов’язаних з експлуатацією орендованого автомобіля, на прикладі.

Приклад 5.2. Підприємство уклало з фізичною особою договір оренди автомобіля строком на 1 рік. Вартість транспортного засобу, зазначена в договорі, — 150000,00 грн.

Автомобіль використовується для поїздок керівника підприємства. У поточному місяці були понесені такі витрати, пов’язані з використанням автомобіля:

— орендна плата — 900,00 грн.;

— витрати на бензин — 1800,00 грн. (у тому числі ПДВ — 285,00 грн.).

Зазначені операції в обліку підприємства відображають таким чином (див. табл. 5.2):

Таблиця 5.2. Облік оренди автомобіля у фізичної особи

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дт	Кт
1	Отримано автомобіль згідно з договором оренди	01	—	150000,00
2	Нараховано орендну плату за місяць	92	685	900,00
3	Утримано ПДФО (900,00 грн. х 18 % : 100 %)	685	641/ ПДФО	162,00
4	Утримано ВЗ (900,00 грн. х 1,5 % : 100 %)	685	642/ВЗ	13,50
5	Сплачено ПДФО до бюджету	641/ПДФО	311	162,00
6	Сплачено ВЗ до бюджету	642/ВЗ	311	13,50
7	Перераховано орендну плату на банківський рахунок фізособи (900,00 грн. 162,00 грн. 13,50 грн.)	685	311	724,50
8	Оплачено вартість бензину	371	311	1800,00
9	Відображено податковий кредит з ПДВ (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної)	641/ПДВ	644	285,00
10	Отримано бензин від постачальника	203	631	1515,00
11	Списано податковий кредит з ПДВ	644	631	285,00
12	Здійснено залік заборгованостей	631	371	1800,00
13	Списано бензин на витрати на підставі підтвердних документів	92	203	1515,00
14	Списано на фінансовий результат адміністративні витрати	791	92	2415,00
15	Повернено автомобіль орендодавцю після закінчення строку оренди	—	01	150000,00

Договір позички

Організаційні моменти. Підприємство може використовувати транспортний засіб фізичної особи також на підставі договору позички. Правові аспекти такого виду договору закріплено у гл. 60 ЦКУ. Згідно з ч. 2 ст. 827 цього Кодексу

за договором позички користування річчю є безоплатним, якщо сторони прямо домовилися про це або якщо це випливає із суті відносин між ними

Отже, безоплатність користування автомобілем слід застерегти безпосередньо в договорі позички. Безоплатність позички — одна з основних її відмінностей від оренди, що завжди передбачає оплату.

Відмінною рисою договору позички є також те, що позичкодавець може вимагати його розірвання та повернення автомобіля у власне користування у будь-який час до закінчення строку дії договору, якщо (ч. 2 ст. 834 ЦКУ):

1) у зв’язку з непередбаченими обставинами річ стала потрібною йому самому;

2) користування річчю не відповідає її призначенню та умовам договору;

3) річ самовільно передана в користування іншій особі;

4) у результаті недбалого поводження з річчю вона може бути знищена або пошкоджена.

Укласти договір позички з фізичною особою підприємство повинне в письмовій формі (ч. 2 ст. 828 ЦКУ). А ось нотаріальне посвідчення договору при позичці наземних самохідних транспортних засобів (до яких належать і автомобілі) не потрібне (ч. 4 ст. 828 ЦКУ).

Як і у випадку з орендою, договір позички не може бути підписаний від обох сторін однією й тією самою особою. Тому якщо автомобіль в безоплатне користування надає директор підприємства, він повинен делегувати право підпису від імені підприємства іншому працівнику (наприклад, своєму заступнику). Отримання автомобіля та його повернення потрібно оформити актом приймання-передачі.

Бухоблік. Автомобілям, отриманим за договором позички, як і орендованим, закрита дорога до складу ОЗ підприємства-орендаря. Тому знову ж таки за аналогією з орендою пропонуємо облікувати такий автомобіль на позабалансовому рахунку. Окремого рахунка для цих необоротних активів ви не знайдете. Проте, вважаємо, не буде помилкою облікувати автомобіль, отриманий у позичку, на рахунку 01, відкривши до нього окремий субрахунок.

Витрати, які підприємство несе у процесі експлуатації транспортного засобу, отриманого за договором позички, осядуть на тих самих рахунках обліку, що й при оренді (див. с. 79).

ПДФО, ВЗ, ЄСВ. При виборі «позичкового» варіанта експлуатації автомобіля фізичної особи турбуватися про ПДФО, ВЗ і ЄСВ підприємству не доводиться. Адже договір позички в загальному випадку не передбачає жодних доходів у фізособи-позичкодавця. І якщо витрати з утримання та експлуатації автомобіля підприємство переймає на себе, а ті, що дістаються його власнику, йому не компенсує, то доходів, які обкладалися б ПДФО і ВЗ, не виникатиме. Обкладати ЄСВ, відповідно, також нічого.

Єдине — дохід може спливти, якщо підприємство-позичкоотримувач згідно з договором позички здійснює поліпшення автомобіля, витрати на яке власник такого транспортного засобу не компенсує. Про податкові наслідки такого діяння див. у підрозділі 5.3 на с. 94.

Податок на прибуток і ПДВ. Ані отримання автомобіля в користування, ані його повернення орендодавцю до жодних наслідків за цими податками не призводять.

Що стосується витрат на утримання автомобіля та його ремонт, то тут усе так само, як при оренді (див. с. 80).

5.2. Орендуємо автомобіль у суб’єкта господарювання

Ще один варіант «заволодіти» чужим транспортним засобом — орендувати його в іншого суб’єкта господарювання (юрособи або ФОП). Давайте ж розберемося, як оформити такий вид відносин і, звичайно, відобразити його в обліку.

Організаційні моменти

Як ми вже зазначали, правове регулювання договору оренди (найму) транспортного засобу здійснюється на підставі § 5 гл. 58 ЦКУ. Крім того, «орендні» відносини регулює і § 5 гл. 30 ГКУ. При цьому норми ГКУ мають пріоритет у відносинах, що виникають у процесі укладення та виконання договорів між суб’єктами підприємницької діяльності.

Хоча залишати осторонь положення ЦКУ теж не варто. Так, застосовувати до договорів оренди його норми дозволяє ч. 6 ст. 283 ГКУ, але з урахуванням «господарських» особливостей, передбачених цим Кодексом.

Згідно з ч. 1 ст. 283 ГКУ за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає іншій стороні (орендарю) за плату на певний строк у користування майно для здійснення господарської діяльності.

У договорі оренди між суб’єктами господарювання мають бути зазначені такі істотні умови (ч. 1 ст. 284 ГКУ):

1) об’єкт оренди (склад і вартість майна з урахуванням її індексації);

2) строк, на який укладається договір оренди;

3) орендна плата з урахуванням її індексації;

4) порядок використання амортизаційних відрахувань;

5) відновлення орендованого майна та умови його повернення або викупу.

Для укладення договору оренди автомобіля між суб’єктами господар   вання достатньо простої письмової форми

Передачу та повернення орендованого у суб’єкта господарювання автотранспорту, як і при оренді автомобіля у фізособи, оформляють актом приймання-передачі.

Приймаючи в оренду автомобіль, підприємство повинне отримати від його власника свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу (техпаспорт) (п. 2.2 Правил дорожнього руху).

Крім того, за бажанням сторін можна оформити тимчасовий реєстраційний талон. Таку можливість надає п. 16 Порядку № 1388.

Витрати на утримання та експлуатацію орендованого автомобіля (ТО, заміна шин і акумуляторів, прибирально-мийні роботи, заправка паливом, оплата послуг автостоянки тощо) покладаються на орендаря. При цьому договором може бути передбачено, що такі витрати орендар:

— оплачує самостійно;

— компенсує орендодавцю у складі орендної плати;

— відшкодовує орендодавцю окремим платежем.

Облік оренди

Що стосується бухгалтерського обліку оренди автомобіля у суб’єкта господарювання, то він не відрізняється від обліку оренди транспортного засобу у простої фізособи.

Тобто об’єкт оренди підприємство-орендар відображає на позабалансовому рахунку 01.

Орендну плату, а також витрати, пов’язані з утриманням та експлуатацією орендованого автомобіля (незалежно від того, сплачуються вони напряму постачальникам послуг чи відшкодовуються орендодавцю), показують на рахунках бухобліку виходячи з напряму використання автомобіля (Дт 15, 23, 91, 92, 93, 94).

Якщо орендну плату орендар перераховує авансом, то таку суму відображають за дебетом рахунка 39. У свою чергу, списання витрат майбутніх періодів (Кт 39) здійснюється в тих місяцях, за які орендну плату було перераховано.

Облік податку на прибуток при оренді транспортного засобу в суб’єкта господарювання також не викличе проблем. Адже, як ми вже зазначали, об’єктом обкладення цим податком виступає бухгалтерський фінрезультат до оподаткування, скоригований, за необхідності, на різниці, визначені відповідно до ст. 138 — 141

ПКУ. А такі різниці можуть виникнути у високодохідників і малодохідників-добровольців тільки в разі здійснення поліпшень орендованого автомобіля (див. с. 89).

Для ПДВ-обліку отримання автомобіля в операційну оренду не викличе жодних наслідків. Адже така операція не є об’єктом оподаткування (п.п. 196.1.2 ПКУ).

Таким чином,

у орендаря не виникає права на податковий кредит з ПДВ при отриманні автомобіля в оренд

Не буде податкових наслідків і при поверненні об’єкта оренди орендодавцю після закінчення строку дії договору (якщо орендар не проводив жодних поліпшень об’єкта).

А ось ПДВ, нарахований орендодавцем на суму орендної плати, орендар — платник ПДВ уключає до складу податкового кредиту в загальному порядку. При цьому не забувайте: право на податковий кредит має бути підтверджене відповідним чином оформленою податковою накладною, зареєстрованою в ЄРПН.

Також за наявності податкових накладних, зареєстрованих у ЄРПН, орендар має право облікувати у складі свого податкового кредиту суми «вхідного» ПДВ за послугами, пов’язаними з утриманням та експлуатацією орендованого автомобіля.

Але майте на увазі: якщо ви використовуєте орендований транспортний засіб у негосподарській діяльності підприємства або в неоподатковуваних операціях, то слідом за податковим кредитом з ПДВ вам необхідно нарахувати ще й «компенсуючі» податкові зобов’язання за цим податком (п. 198.5 ПКУ).

Розглянемо приклад.

Приклад 5.3. Підприємство «Данте» отримало від підприємства «Беатріче» в оренду автомобіль, який використовуватиме служба збуту.

Вартість об’єкта оренди згідно з договором — 125000,00 грн.

Щомісячна  сума  орендних  платежів  — 2400,00 грн. (у тому числі ПДВ — 400,00 грн.).

За умовами договору, орендар вносить орендну плату авансом за два наступні місяці. У квітні 2016 року підприємством були сплачені орендні платежі за травень і червень 2016 року.

Крім того, орендар щомісячно (до 5-го числа місяця, наступного за місяцем здійснення витрат) оплачує витрати, пов’язані з утриманням автомобіля (послуги автостоянки). Ці витрати становлять:

— у травні — 600,00 грн. (у тому числі ПДВ — 100,00 грн.);

— у червні — 480,00 грн. (у тому числі ПДВ — 80,00 грн.).

В обліку зазначені операції орендар відображає таким чином (див. табл. 5.3):

Таблиця 5.3. Облік витрат на оренду автомобіля

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дт	Кт
1	2	3	4	5
Квітень 2016 року
1	Отримано в оренду автомобіль	01	—	125000,00
2	Перераховано орендодавцю орендну плату за наступні два місяці (2400,00 грн. х 2 міс.)	371	311	4800,00
3	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної)	641/ПДВ	644	800,00
4	Віднесено суму орендної плати на витрати майбутніх періодів	39	371	4000,00
5	Списано раніше відображену суму податкового кредиту з ПДВ	644	371	800,00

1	2	3	4	5
Травень 2016 року
6	Уключено до витрат суму орендної плати за травень	93	39	2000,00
7	Відображено суму витрат на стоянку автомобіля за травень	93	631	500,00
8	Відображено податковий кредит з ПДВ (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної)	641/ПДВ	631	100,00
9	Віднесено на фінансовий результат витрати на оренду та експлуатацію орендованого автомобіля	791	93	2500,00
Червень 2016 року
10	Перераховано вартість послуг автостоянки за травень 2016 року	631	311	600,00
11	Уключено до витрат суму орендної плати за червень	93	39	2000,00
12	Відображено суму витрат на стоянку автомобіля за червень	93	631	400,00
13	Відображено податковий кредит з ПДВ (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної)	641/ПДВ	631	80,00
14	Віднесено на фінансовий результат витрати на оренду та експлуатацію орендованого автомобіля	791	93	2400,00
Липень 2016 року
15	Перераховано вартість послуг автостоянки за червень 2016 року	631	311	480,00

Орендуємо автомобіль у ФОП

При оренді автомобіля у ФОП підприємство може задатися запитанням: а чи потрібно орендну плату, що виплачується підприємством, обкладати ПДФО, ВЗ і ЄСВ? Відповідь наведемо нижче.

ПДФО і ВЗ. Почнемо із загальносистемників. Їм «вердикт» виносить п. 177.8 ПКУ. Так, згідно з цим пунктом при нарахуванні (виплаті) доходів підприємцю ПДФО не утримують, якщо такий підприємець надасть копію документа, що підтверджує його держреєстрацію як суб’єкта підприємницької діяльності. Такими документами можуть бути:

— виписка або витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та громадських формувань (далі — ЄДР);

— свідоцтво про держреєстрацію — для підприємців, які зареєстровані до 07.05.2011 р. і після цієї дати не вносили змін до відомостей, що містяться в ЄДР.

Цією ж нормою ПКУ (п. 177.8) потрібно керуватися й у випадку з ВЗ. Про це свідчать, зокрема, консультація фіскалів, розміщена в категорії 132.05 БЗ, і роз’яснення ДФСУ від 11.03.2015 р.

Отже, щоб із суми орендної плати не утримувати ПДФО і ВЗ, підприємству-орендарю необхідно отримати від ФОП-загальносистемника копію одного з перелічених вище документів, що підтверджують її підприємницький статус.

У цьому випадку така виплата вважатиметься отриманою в межах підприємницької діяльності.

Причому для неутримання ПДФО і ВЗ не обов’язково знати, якими видами діяльності має право займатися ваш контрагент. Головне, щоб він просто був зареєстрований як підприємець.

Якщо «підприємницькі» документи вам не надали, орендну плату оподатковуйте за правилами, установленими для звичайних фізосіб

Про ці правила ви можете прочитати в підрозділі 5.1 на с. 80.

Тепер перейдемо до єдиноподатників. Що законодавство підготувало для них, знаходимо в п.п. 165.1.36 ПКУ. Згідно з цим підпунктом до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника ПДФО не включається дохід ФОП, з якого сплачується єдиний податок згідно зі спрощеною системою оподаткування.

Та сама ситуація і з ВЗ. Річ у тім, що п.п. 1.7 п. 161  підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ звільняє від ВЗ усі доходи, що не обкладаються ПДФО, крім зазначених безпосередньо в цьому підпункті. При цьому серед таких «виняткових» доходів доходи ФОП-єдиноподатника, наведені в п.п. 165.1.36 ПКУ, відсутні.

Чим же підтвердити підприємцю свій «єдиноподатний» статус

Як стверджують фіскали в консультації, наведеній у категорії 107.12 БЗ, для підтвердження «єдиноподатного» статусу підприємця достатньо наявності відомостей про нього в Реєстрі платників єдиного податку на дату виплати доходу (у нашому випадку — орендної плати). Цей реєстр оприлюднено на офіційному веб-порталі ДФСУ (cabinet.sfs.gov.ua/cabinet/faces/public/ reestr.jspx).

Отже, якщо знаходите свого орендаря-ФОП у Реєстрі платників єдиного податку, утримувати ПДФО і ВЗ із суми виплачуваної йому орендної плати не потрібно. У протилежному випадку оподатковуєте «орендний» дохід ФОП у загальному порядку як дохід звичайної фізособи (див. с. 80).

Важливо! Необкладення доходу підприємця ПДФО і ВЗ не звільняє підприємство-орендаря від відображення нарахованих і виплачених ФОП сум у Податковому розрахунку за формою № 1ДФ з ознакою доходу «157».

ЄСВ. Як ми вже зазначали, до бази справляння ЄСВ потрапляють винагороди за цивільно-правовими договорами за виконані роботи (надані послуги) (п. 1 ст. 7 Закону № 2464). Надання майна в оренду згідно з ЦКУ не є ані виконанням робіт, ані наданням послуг (див. роз’яснення в категорії 301.03 БЗ). Тому запитання про нарахування ЄСВ не виникає.