Книга: ЕНЦИКЛОПЕДІЯ БУХОБЛІКУ. ГРОШІ, ДОХОДИ І ВИТРАТИ, РОЗРАХУНКИ ТА ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ (Глава 10)
10. Розрахунки комітентів та комісіонерів
Особливість договору комісії полягає в тому, що операції здійснюються не самою особою, зацікавленою в їх виконанні, а за її дорученням і за її рахунок іншою особою, яка при цьому діє від свого імені.
Таким чином, сторонами договору комісії є:
— комітент, на користь якого здійснюються операції;
— комісіонер, який здійснює операції на користь комітента.
За надані для комітента послуги комісіонер отримує комісійну винагороду.
Розглянемо, як в обліку комітента та комісіонера обліковувати розрахунки за договорами комісії на продаж та на купівлю.
10.1. Договір комісії на продаж
Договір, за яким комітент доручає комісіонеру реалізувати товар, є найпоширенішим видом комісійної торгівлі. Визначимо основні моменти обліку операцій у межах договору комісії на продаж в обох сторін.
Комітент:
1) не списує з балансу передані комісіонеру товари, а відображає їх на субрахунку 283 «Товари на комісії»;
2) на дату відвантаження комісіонером товарів покупцю відображає дохід у розмірі вартості реалізації таких товарів (Дт 361 — Кт 702) і списує їх балансову вартість (Дт 902 — Кт 283);
3) відображає витрати, пов’язані з виплатою комісійної винагороди комісіонеру, у складі витрат на збут (Дт 93) на дату підписання звіту комісіонера та/або акта приймання-передачі результатів наданих комісійних послуг.
Комісіонер:
1) відображає товари, отримані від комітента, на позабалансовому субрахунку 024 «Товари, прийняті на комісію». Що стосується вартості, за якою товар обліковується в позабалансовому обліку комісіонера, то вона зовсім не обов’язково повинна збігатися з обліковою вартістю комітента. Як правило, комісіонер обліковує такий товар за продажною вартістю, тобто за ціною, за якою товар має бути продано покупцю;
2) уключає вартість реалізованих товарів на дату їх відвантаження покупцям до складу своїх доходів (Кт 702). Одночасно з цим дохід від реалізації товарів зменшує на суму надходжень за договором комісії на користь комітента (Дт 704);
3) відображає суму комісійної винагороди у складі доходу в момент підписання звіту та/або акта приймання-передачі результатів наданих комісійних послуг (Кт 703). Одночасно з визнанням доходу списує собівартість посередницьких послуг (Дт 903).
Розглянемо приклад.
Приклад 10.1. Комітент — платник ПДВ за договором комісії на продаж передав комісіонеру — платнику ПДВ товар, балансова вартість якого становить 60000,00 грн. Згідно з договором комісіонер зобов’язався продати його за ціною не нижче 84000,00 грн. (у тому числі ПДВ — 14000,00 грн.).
Комісійна винагорода становить 2100,00 грн. (у тому числі ПДВ — 350,00 грн.). За умовами договору суму комісійної винагороди посередник утримує з виручки від реалізації товару. Витрати комісіонера, безпосередньо пов’язані з виконанням договору комісії (собівартість комісійної послуги), склали 1200,00 грн.
Порядок відображення зазначених операцій в обліку комітента і комісіонера покажемо в табл. 10.1.
Таблиця 10.1. Облік операцій за договором комісії на продаж
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Облік у комітента | ||||
| 1 | Відвантажено товар комісіонеру | 283 | 281 | 60000,00 |
| 2 | Відображено податкові зобов’язання з ПДВ (виходячи з передбачуваної ціни продажу товарів) | 643 | 641/ПДВ | 14000,00 |
| 3 | Відвантажено товар комісіонером покупцю та відображено заборгованість комісіонера перед комітентом (на підставі звіту комісіонера) | 361 | 702 | 84000,00 |
| 4 | Списано раніше відображену суму податкових зобов’язань з ПДВ | 702 | 643 | 14000,00 |
| 5 | Списано собівартість реалізованого товару | 902 | 283 | 60000,00 |
| 6 | Отримано від комісіонера грошові кошти в оплату за товар(за вирахуванням комісійної винагороди) | 311 | 361 | 81900,00 |
| 7 | Відображено податковий кредит з ПДВ з вартості послуг комісіонера (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної) | 641/ПДВ | 644 | 350,00 |
| 8 | Складено акт приймання-передачі результатів наданих комісійних послуг | 93 | 685 | 1750,00 |
| 9 | Списано відображену раніше суму податкового кредиту з ПДВ | 644 | 685 | 350,00 |
| 10 | Здійснено залік заборгованостей | 685 | 361 | 2100,00 |
| 11 | Віднесено на фінансовий результат: | |||
| — дохід від реалізації товару | 702 | 791 | 70000,00 | |
| — собівартість реалізованого товару | 791 | 902 | 60000,00 | |
| — витрати у вигляді винагороди комісіонеру | 791 | 93 | 1750,00 | |
| Облік у комісіонера | ||||
| 1 | Отримано товари від комітента | 024 | — | 84000,00* |
| * У позабалансовому обліку комісіонер відображає прийнятий товар виходячи з його повної вартості з урахуванням ПДВ. | ||||
| 2 | Відображено податковий кредит з ПДВ (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної) | 641/ПДВ | 644 | 14000,00 |
| 3 | Відвантажено товари покупцю | 361 | 702 | 84000,00 |
| 4 | Відображено податкові зобов’язання з ПДВ | 702 | 641/ПДВ | 14000,00 |
| 5 | Списано вартість реалізованого товару з позабалансового обліку | — | 024 | 84000,00 |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 6 | Складено звіт комісіонера, на підставі якого відображено заборгованість перед комітентом: | |||
| — на вартість реалізованого товару без ПДВ | 704 | 685 | 70000,00 | |
| — на суму ПДВ | 644 | 685 | 14000,00 | |
| 7 | Надійшла оплата за товар від покупця | 311 | 361 | 84000,00 |
| 8 | Відображено податкові зобов’язання з ПДВ виходячи із суми комісійної винагороди | 643 | 641/ПДВ* | 350,00 |
| * За умовами прикладу комісійну винагороду комісіонер утримує з виручки, а не отримує окремим платежем від комітента. Тому податкові зобов’язання з ПДВ виходячи із суми комісійної винагороди безпечніше нарахувати вже на дату отримання від покупця коштів за проданий товар. Річ у тім, що саме ця дата (а не дата підписання акта наданих комісійних послуг) буде для комісіонера першою подією. | ||||
| 9 | Перераховано комітенту грошові кошти за реалізованийтовар (за вирахуванням суми винагороди за посередницькимдоговором) (84000,00 грн. 2100,00 грн.) | 685 | 311 | 81900,00 |
| 10 | Відображено дохід у сумі комісійної винагороди (за датою складання акта приймання-передачі результатів наданих послуг) | 361/к | 703 | 2100,00 |
| 11 | Списано відображену раніше суму податкових зобов’язань з ПДВ | 703 | 643 | 350,00 |
| 12 | Списано собівартість посередницької послуги | 903 | 23 | 1200,00 |
| 13 | Відображено утримання комісійної винагороди | 685 | 361/к | 2100,00 |
| 14 | Віднесено на фінансовий результат: | |||
| — дохід у вигляді комісійної винагороди | 703 | 791 | 1750,00 | |
| — собівартість посередницької послуги | 791 | 903 | 1200,00 | |
| — дохід від реалізації товарів | 702 | 791 | 70000,00 | |
| — вирахування з доходу | 791 | 704 | 70000,00 | |
10.2. Договір комісії на купівлю
Згідно з договором комісії на купівлю одна сторона (комісіонер) придбаває за дорученням другої сторони (комітента) товарно-матеріальні цінності за винагороду від свого імені, але за рахунок комітента.
Договір комісії на купівлю використовується в діяльності суб’єктів підприємництва дещо рідше, ніж комісія на продаж. Проте він також досить поширений і має свої облікові особливості.
Перелічимо основні бухгалтерські нюанси операцій у межах договору комісії на купівлю в обох сторін.
Комітент:
1) відображає суми коштів, перераховані комісіонеру на закупівлю ТМЦ або необоротних активів, за дебетом субрахунку 371 «Розрахунки за виданими авансами»;
2) зараховує отримане від комісіонера майно до складу запасів (Дт 20, 28 тощо) або необоротних активів (Дт 15) за первісною вартістю;
3) не збільшує на суму комісійної винагороди первісну вартість запасів або необоротних активів, які придбав за сприяння комісіонера. Цю суму він відображає у складі витрат (Дт 949 або 977) за датою затвердження звіту комісіонера або підписання акта приймання-передачі результатів наданих комісійних послуг.
Комісіонер:
1) відображає майно, придбане для комітента, на позабалансовому субрахунку 025 «Матеріальні цінності довірителя»;
2) показує суму комісійної винагороди у складі доходу в момент підписання звіту та/або акта приймання-передачі результатів наданих комісійних послуг (Кт 703). Одночасно з визнанням доходу списує собівартість посередницьких послуг (Дт 903).
Розглянемо вищевикладене на прикладі.
Приклад 10.2. За договором комісії комісіонеру доручено придбати товар певної номенклатури, загальна вартість якого не перевищує 54000,00 грн. (у тому числі ПДВ — 9000,00 грн.). Комісіонер виконав доручення комітента. Сума комісійної винагороди становить 2640,00 грн. (у тому числі ПДВ — 440,00 грн.). Зазначену суму перераховано комісіонеру після складання акта приймання-передачі результатів наданих комісійних послуг. Витрати комісіонера, безпосередньо пов’язані з виконанням договору комісії, склали 660,00 грн.
Покажемо, як такі операції відобразити в обліку комітента та комісіонера (див. табл. 10.2).
Таблиця 10.2. Облік операцій за договором комісії на купівлю
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Облік у комітента | ||||
| 1 | Перераховано комісіонеру грошові кошти для купівлі товару | 371 | 311 | 54000,00 |
| 2 | Відображено податковий кредит з ПДВ (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної) | 641/ПДВ | 644 | 9000,00 |
| 3 | Отримано товар від комісіонера | 281 | 631 | 45000,00 |
| 4 | Списано суму раніше відображеного податкового кредиту з ПДВ | 644 | 631 | 9000,00 |
| 5 | Здійснено залік заборгованостей | 631 | 371 | 54000,00 |
| 6 | Підписано акт приймання-передачі результатів наданих комісійних послуг | 949 | 685 | 2200,00 |
| 7 | Відображено податковий кредит з ПДВ виходячи із суми комісійної винагороди (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної) | 641/ПДВ | 685 | 440,00 |
| 8 | Перераховано винагороду комісіонеру | 685 | 311 | 2640,00 |
| 9 | Віднесено на фінансовий результат витрати у вигляді винагороди комісіонеру | 791 | 949 | 2200,00 |
| Облік у комісіонера | ||||
| 1 | Отримано від комітента грошові кошти для придбання товару | 311 | 685 | 54000,00 |
| 2 | Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 643 | 641/ПДВ | 9000,00 |
| 3 | Отримано товар від постачальника | 025 | — | 54000,00* |
| * У позабалансовому обліку комісіонера прийнятий товар відображають виходячи з його повної вартості з урахуванням ПДВ. | ||||
| 4 | Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної) | 641/ПДВ | 644 | 9000,00 |
| 5 | Відображено заборгованість перед постачальником за товар | 685 | 631 | 54000,00 |
| 6 | Перераховано постачальнику оплату за товар | 631 | 311 | 54000,00 |
| 7 | Передано товар комітенту | — | 025 | 54000,00 |
| 8 | Списано відображені раніше суми податкового кредитуі податкових зобов’язань з ПДВ | 644 | 643 | 9000,00 |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 9 | Підписано акт наданих посередницьких послуг | 361 | 703 | 2640,00 |
| 10 | Відображено податкові зобов’язання з ПДВ | 703 | 641/ПДВ | 440,00 |
| 11 | Списано собівартість посередницької послуги | 903 | 23 | 660,00 |
| 12 | Отримано на поточний рахунок комісійну винагороду | 311 | 361 | 2640,00 |
| 13 | Віднесено на фінансовий результат: | |||
| — дохід у вигляді комісійної винагороди | 703 | 791 | 2200,00 | |
| — собівартість посередницької послуги | 791 | 903 | 660,00 | |
Висновки
- Комітент обліковує товари, передані комісіонеру за договором комісії на продаж, на субрахунку 283 «Товари на комісії».
- Комісіонер відображає товари, отримані від комітента, на позабалансовому субрахунку 024 «Товари, прийняті на комісію».
- В обліку комісіонер одночасно відображає суму комісійної винагороди (Кт 703) і собівартість наданих послуг (Дт 903).
- Вартість товарів, придбаних для комітента, комісіонер показує на позабалансовому субрахунку 025 «Матеріальні цінності довірителя».
- Витрати комітента на виплату комісійної винагороди посереднику відображають у складі витрат звітного періоду.