6. Розрахунки з покупцями та замовниками

Кожне комерційне підприємство має на меті реалізацію товарів, виконання робіт або надання послуг. А це означає, що їм регулярно доводиться взаємодіяти з покупцями та замовниками. Розглянемо, як розрахунки з такими контрагентами відображають у бухгалтерському обліку.

Для відображення поточних розрахунків з покупцями та замовниками за відвантажену продукцію (товари), виконані роботи, надані послуги застосовують такі субрахунки до рахунка 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»:

— 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»;

— 362 «Розрахунки з іноземними покупцями».

За дебетом рахунка 36 відображають продажну вартість реалізованої продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг, що включає ПДВ, акцизний податок та інші податки, збори (обов’язкові платежі), що підлягають перерахуванню до бюджетів і до позабюджетних фондів та включені до вартості реалізації. Таким чином, при реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) підприємство робить запис: Дт 36 — Кт 70, 71.

За кредитом рахунка 36 показують суми платежів, що надійшли на рахунки підприємства в банківських установах, до каси, та інші види розрахунків (Дт 30, 31 — Кт 36).

Залишок за рахунком 36 характеризує наявність заборгованості покупців і замовників за отриману ними продукцію (товари, роботи, послуги).

Якщо ви отримали від покупців та замовників аванс, то пам’ятайте:

суми попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг) доходами не визнають

На це вказують пп. 6.3 і 6.4 П(С)БО 15.

Для обліку такої заборгованості застосовують субрахунок 681 «Розрахунки за авансами одержаними». Щоб розмежувати аванси у гривні та в іноземній валюті, до субрахунку 681 відкривають відповідні субрахунки другого порядку.

Отримуючипередоплату,підприємствовідображає в обліку проводку: Дт 30, 31 — Кт 681. Після постачання продукції (товарів, робіт, послуг) показують погашення кредиторської заборгованості за авансами (Дт 681) у кореспонденції з кредитом відповідного субрахунку рахунка 36. Також за дебетом субрахунку 681 відображають суми передоплат, повернені покупцям і замовникам (зокрема, при розірванні договору), у кореспонденції з рахунками обліку грошових коштів.

На прикладі реалізації готової продукції наведемо порядок обліку розрахунків з покупцями-резидентами.

Приклад 6.1. Підприємство на підставі договору поставки реалізує підприємству-резиденту готову продукцію на суму 9000,00 грн. (у тому числі ПДВ — 1500,00 грн.). Собівартістьреалізованоїпродукціїстановить 6000,00 грн.

Реалізацію здійснено на умовах:

— варіант 1 — подальшої оплати;

— варіант 2 — передоплати.

В обліку підприємства зазначені операції відображають таким чином (див. табл. 6.1):

Таблиця 6.1. Облік операцій з покупцями-резидентами

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
		Дт	Кт
Варіант 1. Перша подія — відвантаження продукції
1	Відвантажено продукцію покупцю	361	701	9000,00
2	Відображено суму податкових зобов’язань з ПДВ	701	641/ПДВ	1500,00
3	Списано собівартість реалізованої продукції	901	26	6000,00
4	Надійшли грошові кошти в оплату відвантаженої продукції	311	361	9000,00
5	Сформовано фінансовий результат	701	791	7500,00
		791	901	6000,00
Варіант 2. Перша подія — отримання передоплати
1	Надійшла передоплата за готову продукцію	311	681	9000,00
2	Відображено суму податкових зобов’язань з ПДВ	643	641/ПДВ	1500,00
3	Відвантажено продукцію покупцю	361	701	9000,00
4	Списано раніше відображену суму податкових зобов’язань з ПДВ	701	643	1500,00
5	Здійснено залік заборгованостей	681	361	9000,00
6	Списано собівартість реалізованої продукції	901	26	6000,00
7	Сформовано фінансовий результат	701	791	7500,00
		791	901	6000,00

Якщо заборгованість виражено в іноземній валюті, для її відображення в бухгалтерському обліку керуйтеся правилами, установленими П(С)БО 21. Як ми вже неодноразово зазначали, цей стандарт вимагає операції в інвалюті при первісному визнанні перераховувати у гривню за курсом НБУ, що діє на початок дня дати здійснення операції (дати визнання доходів, активів чи зобов’язань). Тобто валютну заборгованість перераховують за курсом НБУ на дату її виникнення.

Якщо першою подією було отримання передоплати, суму отриманої інвалютної виручки перераховують у гривні за курсом НБУ на дату отримання передоплати. Тобто валютний курс, що діяв на дату отримання авансу, необхідно запам’ятати та врахувати при визначенні суми доходу* (див. табл. 6.2).

* Про момент відображення доходу див. на с. 14

У разі отримання від покупця авансових платежів в іноземній валюті частинами і відвантаження покупцю частинами немонетарних активів (робіт, послуг) дохід від реалізації активів (робіт, послуг) визнають за сумою авансових платежів із застосуванням валютних курсів виходячи з послідовності отримання таких авансових платежів (абзац другий п. 6 П(С)БО 21).

При реалізації за інвалюту можуть мати місце й курсові різниці. Нагадаємо, що визначати їх потрібно за монетарними статтями** на:

** Визначення монетарних статей приведене на с. 36.

— дату здійснення господарської операції (у межах її обсягу або за всією статтею — відповідно до облікової політики);

— дату балансу.

Детальніше про це — в табл. 6.2 на с. 41.

Таблиця 6.2. Облік операцій з іноземними покупцями та замовниками

Перша подія	Порядок визначення доходу	Курсові різниці
		вид	критерії визначення	на якому субрахунку обліковувати
Відвантаження активів (виконання робіт, надання послуг)	За курсом НБУ на початок дня дати здійснення операції (дати визнання дебіторської заборгованості та доходів) (п. 5 П(С)БО 21)	Додатна	Курс валюти на дату балансу або дату здійснення госпоперації вищий за курс, що діяв на дату відвантаження активів (виконання робіт, надання послуг)	Субрахунок 714 «Дохід від операційної курсової різниці» (для операційної діяльності) або 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці» (для неопераційної діяльності)
		Від’ємна	Курс валюти на дату балансу або дату здійснення госпоперації знизився щодо курсу, що діяв на дату відвантаження активів (виконання робіт, надання послуг)	Субрахунок 945 «Втрати від операційної курсової різниці» (для операційної діяльності) або 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць» (для неопераційної діяльності)
Отримання передоплати (авансу)	На дату, визначену відповідно до П(С)БО 15, але за курсом НБУ на початок дня дати отримання передоплати (авансу) (абзац другий п. 6 П(С)БО 21)	Курсові різниці не виникають*
* Оскільки кредиторська заборгованість, що виникла при отриманні передоплати перед нерезидентом, є немонетарною (буде погашена шляхом постачання активів, виконання робіт, надання послуг).

Розглянемо на прикладі, як обліковувати операції з надання послуг підприємствам-нерезидентам.

Приклад 6.2. Підприємство надає нерезиденту послуги з місцем постачання на території

України. Договірна вартість послуг — $1800 (з урахуванням ПДВ). Собівартість наданих послуг — 30000,00 грн.

Варіант 1. Перша подія — надання послуг.

Варіант 2. Перша подія — отримання передоплати.

Порядок відображення таких операцій в обліку наведено в табл. 6.3 на с. 42.

Таблиця 6.3. Облік операцій з надання послуг нерезидентам

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, $/грн.
		Дт	Кт
Варіант 1. Перша подія — надання послуг
Надання послуг (курс НБУ на 28.12.2015 р. — 23,50 грн./$*)
1	Відображено надання послуг нерезиденту ($1800 х 23,50 грн./$)	362	703	$1800     42300,00
2	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	703	641/ПДВ	7050,00
3	Списано собівартість послуг	903	23	30000,00
4	Віднесено на фінансовий результат:
	— дохід від реалізації	703	791	35250,00
	— собівартість наданих послуг	791	903	30000,00
Відображення курсових різниць на дату балансу (курс НБУ на 31.12.2015 р. — 23,43 грн./$)
5	Відображено від’ємну курсову різницю за заборгованістю нерезидента на дату балансу ($1800 х (23,43 грн./$ 23,50 грн./$))	945	362	126,00
		791	945
Оплата вартості послуг (курс НБУ на 13.01.2016 р. — 23,58 грн./$)
6	Отримано від нерезидента оплату за надані послуги ($1800 х 23,58 грн./$)	316**	362	$1800     42444,00
7	Відображено додатну курсову різницю за монетарною заборгованістю на дату її погашення ($1800,00 х (23,58 грн./$ 23,43 грн./$))	362	714	270,00
		714	791
* Тут і далі — курс умовний. ** Надалі 75 % інвалюти, що надійшла на розподільчий рахунок, в обов’язковому порядку мають бути продані, а 25 %, що залишилися, банк зараховує на поточний рахунок підприємства. Детальніше про це — на с. 9.
Варіант 2. Перша подія — отримання передоплати
Отримання передоплати (курс НБУ на 28.12.2015 р. — 23,50 грн./$)
1	Отримано передоплату від нерезидента ($1800 х 23,50 грн./$)	316	681*	$1800     42300,00
2	Відображено податкові зобов’язання з ПДВ	643	641/ПДВ	7050,00
Надання послуг (курс НБУ на 13.01.2016 р. — 23,58 грн./$)
3	Відображено доходи від надання послуг ($1800 х 23,50 грн./$**)	362	703	$1800     42300,00
4	Списано відображені раніше податкові зобов’язання з ПДВ	703	643	7050,00
5	Списано собівартість наданих послуг	903	23	30000,00
6	Здійснено залік заборгованостей	681	362	$1800   42300,00
7	Віднесено на фінансовий результат:
	— дохід від реалізації	703	791	35250,00
	— собівартість наданих послуг	791	903	30000,00
* Заборгованість, що виникла, є немонетарною, тому за нею курсові різниці не розраховують ані на дату балансу, ані на дату погашення. ** Для визначення суми доходу від надання послуг застосовують курс НБУ, що діяв на дату отримання передоплати (абзац другий п. 6 П(С)БО 21).

Висновки

• Для відображення поточних розрахунків з покупцями та замовниками за відвантажену продукцію (товари), виконані роботи, надані послуги застосовують відповідні субрахунки рахунка 36.
• При отриманні від покупця (замовника) попередньої оплати облік розрахунків за отриманими авансами ведуть на субрахунку 681.
• У разі отримання попередньої оплати за продукцію (товари, роботи, послуги) в інвалюті валютий курс,що діяв на дату отримання авансу, запам’ятовують та враховують при визначенні доходу.
• За дебіторською заборгованістю в іноземній валюті за отриману нерезидентом продукцію (товари, роботи, послуги) на дату балансу і на дату здійснення розрахунків визначають курсові різниці.