Придбання та продаж автомобіля ФОП на ЄП 3 %: що з ПДВ?

Автор | 03.03.2024

Придбання автомобіля: чи є право на податковий кредит?

Якщо договір на придбання, акт приймання-передачі автомобіля укладено від імені ФОП (який є платником ПДВ) і продавець також платник ПДВ, то продавець складе та зареєструє на такого ФОП податкову накладну (ПН). Така ПН дає право ФОП на податковий кредит.

Але, на жаль, не все так просто.

Позиція податківців. Якщо взяти роз’яснення податківців у категорії 101.13 БЗ, то вони цитують норми ПКУ щодо визначення податкового кредиту (ПК) у тому числі при придбанні основних засобів (п. 198.3 ПКУ). Але потім додають, що «кожний конкретний випадок щодо формування податкового кредиту ФОП — платником ПДВ при придбанні, спорудженні, будівництві нерухомого або рухомого майна потребує детального вивчення документів».

ПДВ

В іншому роз’ясненні в категорії 101.04 БЗ податківці кажуть, «що оскільки, власником нерухомого або рухомого майна можуть бути лише фізичні або юридичні особи, то постачання суб’єктом підприємницької діяльності — фізичною особою — підприємцем, який зареєстрований платником ПДВ, такого майна може здійснюватись ним виключно як фізичною особою. Якщо операція з постачання нерухомого або рухомого майна не відноситься до господарської діяльності суб’єкта підприємницької діяльності — платника ПДВ, то відповідно за такою операцією податкові зобов’язання з ПДВ ним не формуються, а право на податковий кредит у такого суб’єкта підприємницької діяльності — платника ПДВ за операцією з придбання зазначеного майна не виникає».

І ось тут вже бачимо «ключ до розгадки».

Є такий нюанс. Право власності на автомобіль реєструється за фізособою. Можливості реєстрації автомобіля окремо саме за ФОП чинним законодавством не передбачено*.

* Див. останній абзац п. 6 Порядку державної реєстрації (перереєстрації), зняття з обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів, мотоколясок, інших прирівняних до них транспортних засобів та мопедів, затвердженого постановою КМУ від 07.09.98 № 1388.

Експлуатуючи цей аргумент,

податківці вже протягом тривалого періоду наполягають на тому, що на дату набуття права власності на автомобіль фізичною особою (громадянином) ФОП має «компенсувати» отриманий ПК

Причому останні консультації (див., зокрема, лист ДПСУ від 07.10.2021 № 3747/ІПК/99-00-04-03-03-06) свідчать про те, що ФОП, на думку податківців, має це зробити шляхом нарахування податкових зобов’язань (ПЗ) за п. 188.1 ПКУ. Податківці вбачають тут операцію постачання — «передачу автомобіля від фізичної особи — підприємця у приватну власність фізичної особи».

Звичайно, з наявністю такої операції постачання важко погодитися. Адже відповідно до п.п. 14.1.191 ПКУ операція постачання передбачає передачу права на розпоряджання товарами як власник. Якщо право власності на автомобіль реєструється одразу за фізичною особою, то що тоді передає ФОП фізичній особі?

Та і взагалі, підприємець сам собі нічого поставити не може. Наявність у фізособи підприємницького статусу лише дає їй право займатися господарською діяльністю, але не робить її двома окремими суб’єктами. Це все одно одна й та сама особа, в цьому випадку — фізична. А одна й та сама фізична особа не може передати автомобіль сама собі.

Втім, як свідчить вже досить тривала практика, податківці з високою долею ймовірності будуть наполягати на тому, що отриманий ПК з вартості придбаного автомобіля ФОП має «компенсувати» шляхом нарахування ПЗ.

Звернемо увагу й на такий момент. Якщо ви при придбанні автомобіля отримали зареєстровану ПН, то варіант просто не показувати цей ПК не підійде, оскільки разом із зареєстрованою податковою накладною ФОП — платник ПДВ отримав реєстраційний ліміт, то без реєстрації «вихідної» ПН (яка «компенсує» й регліміт) не обійтися.

А якщо автомобіль куплено без ПДВ (у звичайної фізособи, у неплатника ПДВ)? Чи ФОП при купівлі не посилався на свій ФОП-статус (ПН як на платника ПДВ на ФОП не складалася)? У такому разі права на ПК у ФОП не виникає. Тож тут і «компенсувати» нічого. Ні про яке постачання автомобіля самому собі з нарахуванням ПДВ мова тут йти не може.

Позиція судів. Зазначимо, що

суди часто не погоджуються з позицією податківців, що ФОП має «компенсувати» податковий кредит з вартості придбаного автомобіля

Так, суди зазначають, що:

— реєстрація транспортних засобів на фізичну особу, а не на суб’єкта підприємницької діяльності жодним чином не впливає на право на податковий кредит, оскільки реєстрація права власності на фізичну особу не може розглядатися як підстава для неможливості укладення договорів ФОП у межах її підприємницької діяльності;

— право на податковий кредит у ФОП, зареєстрованого платником ПДВ, по операції з придбання транспортних засобів виникає у разі, якщо такі транспортні засоби придбаваються для використання у межах господарської діяльності в оподатковуваних операціях, та за наявності належного документального підтвердження такого придбання. При цьому в подальшому таке використання повинне підтверджуватися документально.

Такі висновки, зокрема, містяться в рішенні Харківського окружного адмінсуду від 20.01.2022 у справі № 520/16473/21 та апеляційному рішенні у цій же справі — постанові Другого апеляційного адмінсуду від 31.03.2023.

Аналогічні позитивні висновки містяться, зокрема, в постановах Верховного Суду: від 13.03.2018 у справі № 819/710/17, від 24.05.2018 у справі № 803/1021/17, від 08.08.2018 у справі № 813/4630/13-а, від 30.10.2018 у справі № 807/537/17, від 12.02.2019 у справі № 807/1380/16, від 27.02.2020 у справі № 807/2235/1, від 21.06.2022 у справі № 813/210/18.

Втім є й багато негативних судових рішень, де суд погодився з доводами податківців,

що оскільки державна реєстрація транспортних засобів за фізичними особами-підприємцями не передбачена, то й ФОП не має права на податковий кредит за операціями придбання транспортних засобів. Див., зокрема, постанови ВС: від 17.12.2018 у справі № 810/1726/16, від 23.09.2020 у справі № 803/428/17, від 26.03.2020 № 803/979/16, від 23.09.2020 у справі № 807/812/16, від 16.10.2020 у справі № 803/846/16, від 18.05.2021 у справі № 803/647/17.

Щоправда, часто у негативних для ФОП судових рішеннях ВС вважав основною проблемою «недослідженість питання» щодо обліку ФОП транспортних засобів саме як основних засобів: наявність актів введення в експлуатацію основних засобів та їх списання; ведення бухгалтерського обліку їх балансової вартості, у тому числі розрахунку амортизації; визначення частки їх використання у господарській діяльності.

Що маємо у підсумку? Податківці будуть задоволені, якщо ФОП при придбанні автомобіля добровільно відмовиться від ПК: чи то придбає авто як звичайна фізособа, чи то компенсує отриманий ПК шляхом нарахування ПЗ.

Втім ФОП може так і не вчиняти. Шанси виграти у податківців у суді є. Але для цього слід подбати про облік авто суме як об’єкта основних засобів. Наразі зрозумілі алгоритми щодо цього виписані лише для ФОП на загальній системі. Втім вони не застосовні до легкових автомобілів (бо ФОП на загальній системі не мають права амортизувати легкові автомобілі) (див., зокрема, статті «Амортизація основних засобів у ФОП-загальносистемника» // «Податки & бухоблік», 2021, № 31, «Мінфін про амортизацію у ФОП на загальній системі» // «Податки & бухоблік», 2022, № 15).

Тож якщо мова про транспортні засоби, що не належать до легкових автомобілів, ФОП на єдиному податку, на наш погляд, можна іти за аналогією. Слід скласти наказ про використання об’єкта основних засобів у господарській діяльності ФОП, а також акт введення в експлуатацію (за основу можна взяти «бюджетну» форму Акта введення в експлуатацію основних засобів, затверджену наказом Мінфіну від 13.09.2016 № 818*). Також слід складати обліковий регістр «Облік амортизаційних відрахувань основних засобів (ОЗ) та нематеріальних активів (НА)*» згідно з Порядком № 261** та приписами пп. 177.4.7 — 177.4.9 ПКУ.

* Більше деталей щодо цього знайдете у статті «Прощавай, типова первинко з ОЗ, МШП, запасів!» // «Податки & бухоблік», 2021, № 85.

** Порядок ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат, фізичними особами — підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, затверджений наказом Мінфіну від 13.05.2021 № 261.

Якщо ж мова про легкові автомобілі, то тут вже більше питань. Ми б вважали, що тут також можна йти аналогічним шляхом. Втім можна обрати й бухгалтерські правила, передбачені для юросіб.

Продаж автомобіля: що з ПДВ?

Якщо ФОП — платник ПДВ продає автомобіль в підприємницькому статусі. Тут варто звернути увагу на те, що

в цьому випадку дохід від продажу авто все одно буде оподатковуватися за «громадянськими» правилами*

* Якщо мова не про систематичну торгівлю авто. Інакше реакцію податківців та судів передбачити важко (див. з цього приводу статтю «Якщо нерухомість продає ФОП чи фізособа…» // «Податки & бухоблік», 2023, № 17).

Для ФОП — платників єдиного податку це прямо передбачено п. 292.1 ПКУ, де сказано, що до ЄП-доходу не включаються доходи від продажу рухомого і нерухомого майна, яке належить фізособі на праві власності та використовується в її господарській діяльності.

Що стосується того, чи не заборонена для підприємця-єдиноподатника взагалі така операція (чи не загрожує вона позбавленням права працювати на єдиному податку), то тут варто зазначити таке.

Взагалі, платникам єдиного податку груп 1 — 3 заборонено займатися продажем підакцизних товарів*.

* Платникам «класичного» єдиного податку груп 1 — 3 заборонені виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів (крім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів в ємностях до 20 літрів та діяльності фізичних осіб, пов’язаної з роздрібним продажем пива, сидру, пері (без додання спирту) та столових вин) (п.п. 3 п.п. 291.5.1 ПКУ). Платникам спецЄП заборонені виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів (крім роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів в ємностях до 20 літрів, роздрібної торгівлі підакцизними товарами) (п.п. 1 п. 9.3 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ).

А легкові автомобілі, транспортні засоби для перевезення вантажів належать до підакцизних товарів (п. 215.1 ПКУ). Але, враховуючи, що:

— підприємець не займається саме діяльністю з продажу автомобілів, а продає власне авто (об’єкт основних засобів, що був у користуванні);

— дохід від продажу авто оподатковується за «громадянськими» правилами (п. 292.1 ПКУ;

— податківці схильні бачити купівлю/продаж авто ФОП саме як звичайним громадянином,

така разова операція не становить загрозу перебуванню на спрощеній системі оподаткування.

Тепер власне щодо ПДВ. У принципі, за логікою податківців, оскільки право власності на автомобіль належить фізособі, а не ФОП, то така операція не повинна визнаватися постачанням для цілей ПДВ.

Вочевидь саме про це вони і кажуть у згаданому вище роз’ясненні в категорії 101.04 БЗ.

Але формально, оскільки договір укладено саме від імені ФОП — платника ПДВ, не виключено, що така операція може бути розцінена податківцями як операція постачання. В такому випадку від нарахування ПДВ за п. 188.1 ПКУ нікуди не подітися, навіть якщо податковий кредит не відображався або його попередньо було «компенсовано» нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ. База ПДВ — договірна ціна, але не нижче мінбази*. При цьому якщо ФОП-єдинник не вів обліку залишкової вартості необоротних активів, то за мінбазу доведеться брати звичайну ціну проданого автомобіля.

* Згідно з п. 188.1 ПКУ база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи із звичайної ціни).

Отже,

Можливо, краще розглянути варіант продажу автомобіля від імені фізичної особи, а не від імені ФОП

Втім якщо ФОП навмисно не «компенсував» ПК нарахуванням податкових зобов’язань з ПДВ, забезпечував облік авто саме як об’єкта основних засобів (див. вище), то тоді для ФОП то буде саме операція постачання — з нарахуванням ПДВ за базовими правилами.

Також зазначимо, що додатково «компенсуючих» податкових зобов’язань за п. 198.5 ПКУ (припинення використання автомобіля в госпдіяльності) тут не буде, адже операція продажу автомобіля буде оподатковуваною операцією.

Якщо авто продається від імені фізособи. Навіть якщо автомобіль було придбано від імені підприємця, продавати його можна від імені фізособи. Якщо автомобіль буде продаватися фізособою,

в цьому випадку ніякого ПДВ з самої операції продажу не буде, оскільки продаж здійснює звичайна фізособа

Але якщо автомобіль був придбаний з ПДВ від імені ФОП і ФОП отримав на себе зареєстровану податкову накладну (тобто було право на податковий кредит), то:

— якщо це придбання відбулося до 01.07.2015 і податковий кредит не відображався, або придбання відбулося після 01.07.2015, але ФОП одразу компенсував цей кредит нарахуванням податкових зобов’язань, то при продажу автомобіля вже ніяких додаткових «компенсуючих» ПЗ не нараховуємо;

— якщо ж податковий кредит було відображено і він не «компенсовувався» нарахуванням податкових зобов’язань, то фактично при продажу автомобіля такий автомобіль припиняє використовуватися в підприємницькій (господарській) діяльності. А отже, виникають підстави нарахувати «компенсуючі» ПЗ за п. 198.5 ПКУ. База ПДВ — звичайна ціна автомобіля (п. 189.1 ПКУ).

Висновки

  • Якщо ФОП — платник ПДВ купує автомобіль як ФОП (не як фізособа), то податківці вважають, що отриманий за зареєстрованою ПН податковий кредит підприємець має «компенсувати» нарахуванням ПЗ. На думку податківців, нараховувати ПЗ потрібно за п. 188.1 ПКУна дату набуття права приватної власності на автомобіль фізичною особою (громадянином). По суті, податківці вбачають тут операцію постачання — передачу автомобіля від фізичної особи — підприємця у приватну власність фізичної особи.
  • Такий підхід є суперечливим, тож ФОП може поборотися із податківцями за право не «компенсувати» ПК у суді. Судова практика неоднозначна. Втім деякі шанси є — за умови забезпечення обліку авто саме як об’єкта основних засобів (наявність актів введення в експлуатацію основних засобів та їх списання; ведення обліку їх балансової вартості, у тому числі розрахунку амортизації; визначення частки їх використання у господарській діяльності).
  • При продажу автомобіля ФОП, який є платником ПДВ, від імені ФОП — така операція формально може розцінюватися як операція постачання. У такому випадку ПДВ при продажу авто доведеться нараховувати, навіть якщо податковий кредит при придбанні авто не відображався або попередньо «компенсувався» нарахуванням податкових зобов’язань.
  • Якщо автомобіль продається від імені фізособи, то ПДВ з продажу не виникає. Але якщо купувався цей автомобіль від імені ФОП (ФОП отримав зареєстровану ПН) і податковий кредит так і залишився, його потрібно при продажу автомобіля «компенсувати» нарахуванням «компенсуючих» ПЗ за п. 198.5 ПКУ (припинення використання в господарській діяльності).

За матеріалами сайту i.factor.ua

ПДВ