Роялті: основні аспекти оподаткування – чек-лист для бухгалтера

Означення терміну “роялті”

Згідно зі статтею 15 Закону України “Про авторське право і суміжні права”, роялті – це винагорода за кожний проданий екземпляр або використання твору як авторського права. Об’єктом авторського права є твір, включаючи комп’ютерні програми.

Твір і матеріальний носій (наприклад, електронний або паперовий) у якому втілено цей твір, не залежать один від одного. Отже, відчуження матеріального об’єкта, де знаходиться твір, не означає передачу авторського права на нього і навпаки. Роялті виникає тільки тоді, коли об’єкт інтелектуальної власності передається у використання, а не власність.

Де бухгалтер може отримати інформацію про розмір та порядок нарахування роялті?
Відповідь на це питання можна знайти, аналізуючи умови ліцензійного договору. Розмір роялті також вказується в конкретному ліцензійному договорі.

Згідно з Податковим кодексом України, роялті визначається як будь-який платіж, що сплачується користувачем об’єктів авторського права або суміжних прав. При цьому роялті є винагородою за використання або надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності.

Важливо відзначити, що Податковий кодекс містить визначення того, які платежі не вважаються роялті. Це включає:

• Винагороду за використання комп’ютерної програми, якщо вона обмежена функціональним призначенням та обмежена кількістю копій, необхідних для такого використання (тобто використання “кінцевим споживачем”). В такому випадку в обліку відображається нематеріальний актив.
• Витрати на придбання примірників об’єктів інтелектуальної власності для власного використання або перепродажу таких примірників.
• Витрати на придбання речей, у яких втілені об’єкти права інтелектуальної власності, для володіння, користування та розпорядження ними.
• Витрати на передачу прав на об’єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності.
• Витрати на передачу права на розповсюдження примірників програмної продукції без права на їх відтворення або якщо відтворення обмежено використанням кінцевим споживачем.
• Що стосується “бухгалтерського” визначення роялті, то відповідно до Положення про бухгалтерський облік “Нематеріальні активи”, авторське право і суміжні права вважаються нематеріальними активами, за винятком витрат, пов’язаних з роялті. З цього можна зробити висновок, що податкове та бухгалтерське розуміння терміну “роялті” є ідентичними.

Бухгалтерський облік роялті

Відображення платежів з виплати роялті в бухгалтерському обліку здійснюється відповідно до положень пункту 7 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 “Витрати”. Такі платежі фіксуються за датою нарахування в конкретний звітний місяць. Якщо витрати не можна прямо пов’язати з доходом за певний період, то вони включаються до витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені. Ці витрати можуть бути включені до складу адміністративних витрат (Дт 92) або витрат на збут (Дт 93). В такому випадку витрати враховуються у звітному періоді, коли вони були здійснені (на дату нарахування). Важливо пам’ятати, що порядок, строки і розміри виплачуваних роялті мають бути визначені в ліцензійному договорі.

У випадку, коли виплачувані роялті можна прямо пов’язати з конкретними об’єктами витрат, суми роялті включаються до собівартості продукції (робіт, послуг) (Дт 23, 91). Такі витрати визнаються одночасно з визнанням доходу від реалізації відповідної продукції.

Податок на репатріацію в контексті роялті

Роялті, які перераховуються у пункті “в” підпункту 141.4.1 Податкового кодексу України (ПКУ), визначають перелік “нерезидентських доходів”, з яких підлягає утримання податку на репатріацію за ставкою 15%. Цей податок утримується з суми, яка виплачується нерезиденту за будь-які послуги, перелічені в підпункті 141.4.1 ПКУ, незалежно від того, чи надається ця послуга на території України чи за її межами.

Коли такий податок перераховується до бюджету? Перерахування податку до бюджету здійснюється під час виплати доходу нерезиденту, згідно з підпунктом 141.4.2 ПКУ. Сума доходу, з якої утримується і сплачується податок, визначається на основі офіційного курсу Національного банку України на дату виплати.

Однак, якщо з країною, де зареєстрований нерезидент, укладений міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування, роялті можуть оподатковуватися згідно з правилами цього договору. У такому випадку ставка податку може бути значно нижчою або виплата взагалі може бути звільнена від оподаткування. Тому важливо уважно перевіряти, з якої країни є нерезидент. Головне, щоб нерезидент підтвердив свій “нерезидентський” статус довідкою (або її нотаріально засвідченою копією), що підтверджує його резидентство в країні, з якою укладений міжнародний договір (пункт 103.4 ПКУ).

ПДВ

Виплати роялті у грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом, не підлягають оподаткуванню податком на додану вартість (підпункт 196.1.6 ПКУ).

Але якщо виплата роялті здійснюється у негрошовій формі, то норма підпункту 196.1.6 ПКУ не застосовується, і виникає об’єкт оподаткування податком на додану вартість за звичайною ставкою 20%.

Якщо компанія виплачує роялті в негрошовій формі нерезиденту, то питання податку на додану вартість також стає актуальним. Місце постачання послуг з надання майнових прав інтелектуальної власності, створення за замовленням і використання об’єктів права інтелектуальної власності, включаючи ліцензійні договори, визнається місцем, де одержувач послуги зареєстрований як суб’єкт господарювання (підпункт “а” пункту 186.3 ПКУ). Це означає, що у випадку виплати роялті в негрошовій формі нерезиденту, відповідальність за нарахування та сплату податку на додану вартість до бюджету покладається на резидента – одержувача таких послуг, навіть якщо він не є платником податку на додану вартість (пункт 180.2 ПКУ).

Податок на прибуток

При визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток для малодохідників повністю доводиться спиратися на дані бухгалтерського обліку.

Ті, хто використовує податкові різниці, повинні пам’ятати про такі податкові різниці, що регламентовані відповідно до підпунктів 140.5.6 (річна податкова різниця) і 140.5.7 ПКУ (квартальна податкова різниця).

Обидва ці пункти знаходять своє відображення в рядку 3.1.8 додатку РІ.

Нагадаємо, що в рамках підпункту 140.5.6 ПКУ має місце збільшення фінансового результату податковою різницею на суму витрат, нарахованих роялті на користь нерезиденту, яка перевищує суму доходів від роялті, збільшену на 4% чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за фінансовою звітністю за попередній рік. Для банків ця сума перевищує 4% доходу від операційної діяльності (за вирахуванням податку на додану вартість) за попередній рік.

У рамках підпункту 140.5.7 ПКУ фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат, нарахованих роялті у повному обсязі, якщо роялті нараховані на користь:

• платників єдиного податку;
• неприбуткових підприємств, установ та організацій;
• юридичних осіб – платників податку на прибуток підприємств, прибуток яких звільняється від оподаткування згідно з положеннями статті 142 та окремих положень розділу ХХ “Перехідні положення” ПКУ;
• юридичних осіб, які застосовують ставку податку на прибуток підприємств, відмінну від базової (основної) (18%).
• При цьому ця податкова різниця не застосовується у випадках, коли платники податку на прибуток підприємств нараховують роялті на користь фізичних осіб, які оподатковуються згідно з положеннями розділу IV ПКУ, а також правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав як винагороду на підставі договорів, укладених такими платниками з організаціями колективного управління.

ФОП

Якщо отримувачем роялті є ФОП – єдиний податковий незалежно від групи, то роялті не включається до його підприємницького доходу в будь-якому випадку (пункт 292.1 ПКУ). Однак, роялті оподатковується як дохід фізичної особи, тому потрібно сплатити 18% податку на доходи фізичних осіб (ПДФО) та 1,5% військового збору (пункти 170.3, 170.5 ПКУ). Якщо роялті виплачується ФОПу юридична особа або інший ФОП, то саме вони, як податкові агенти, зобов’язані утримати ПДФО та військовий збір. В звітності № 4-ДФ про суму виплаченого роялті податковий агент повинен подати інформацію з ознакою доходу 103.