Как учитывать «переходные» расходы у ФЛП

Расходы у ФЛП-общесистемщика

Правила ведения учета у ФЛП на общей системе прописаны в:

— ст. 177 НКУ;

— Порядке № 261*.

* Порядок ведения типовой формы, по которой осуществляется учет доходов и расходов, физическими лицами — предпринимателями.., утвержденный приказом Минфина от 13.05.2021 № 261.

Так, в Типовую форму, по которой осуществляется учет доходов и расходов физическими лицами — предпринимателями и физическими лицами, которые осуществляют независимую профессиональную деятельность* (далее — Типовая форма), попадают лишь те расходы (без НДС), которые отвечают сразу четырем условиям.

* Утвержденная приказом Минфина от 13.05.2021 № 261.

Условие 1: указаны в п. 177.4 НКУ. Все, что прямо не указано, налоговики будут «выкашивать» из расходов.

Условие 2: связаны с хозяйственной деятельностью ФЛП (п.п. 177.4.5 НКУ). Смотрите. Согласно п. 177.6 НКУ, в случае, если ФЛП получает «другие доходы, чем от осуществления предпринимательской деятельности, в пределах избранных им видов такой деятельности», такие доходы облагаются налогом по «гражданским» (предусмотренным для обычных физлиц) правилам. Соответственно и расходы, если они не связаны с осуществлением предпринимательской деятельности в пределах зарегистрированных за ФЛП в ЕГР видов деятельности, налоговики будут считать не связанными с хозяйственной деятельностью ФЛП. Поэтому их нельзя учитывать.

Условие 3: оплачены. Причем надо иметь документ, который подтверждает оплату (платежное поручение, чек РРО, акт закупки, ПКО и т. п.).

Также желательно иметь договор поставки, ТТН, накладную и т. п. (п. 177.2, п.п. 177.4.5 НКУ).

Условие 4: непосредственно связаны с получением дохода (п. 177.4 НКУ). И вот здесь внимание! Налоговики (и Минфин) уже многие годы утверждают, что расходы должны быть не просто связаны с процессом получения дохода (как это указано в НКУ), а связаны с уже полученным доходом (п. 6 ч. 1 разд. ІІ Порядка № 261)! Согласитесь, это же совсем другое дело.

По мнению налоговиков, сначала ФЛП должен получить доход — и только после этого он может учесть расходы, которые понес для получения этого дохода

Например, купил ФЛП товаров на 10000 грн 14.08.2023 (оплатил), но продал их аж 22.11.2023 (получил доход — деньги от покупателя). Так вот, налоговики хотят видеть 10000 грн в расходах аж 22.11.2023, а не 14.08.2023.

Благо они хоть не распространяют этот принцип на сплошь все расходы ФЛП, а только на «материальную себестоимость» проданных товаров/продукции/работ/услуг.

Подробнее об этом — прямо сейчас.

В п. 177.4 НКУ приведено фактически пять групп расходов ФЛП (ту же логику видим и в Типовой форме):

1) материальные расходы (стоимость товаров, сырья, материалов, полуфабрикатов, комплектующих, топлива, энергии, стройматериалов, запчастей, тары);

2) зарплата работников и вознаграждение физлиц, которые выполняют работы (услуги) для ФЛП по гражданско-правовым договорам;

3) суммы налогов, сборов, ЕСВ, плата за лицензии;

4) прочие расходы, а именно: на командировку работников, связь, рекламу, на расчетно-кассовое обслуживание, аренду, ремонт и эксплуатацию имущества, на транспортировку продукции или товаров, транспортно-экспедиционные и другие услуги, прямо связанные с производством товаров (работ/услуг) и их транспортировкой;

5) амортизационные отчисления.

Так вот, фискалы не против, чтобы расходы групп 2 — 4 (то есть нетоварные расходы) ФЛП учитывал в момент их оплаты, независимо от того, получил ли он уже доход, с которым эти расходы связаны.

А вот с расходами группы 1 — иначе. Налоговики настаивают, что

«материальную себестоимость» проданных товаров/продукции/работ/услуг ФЛП может поставить в расходы (графа 6 Типовой формы) не раньше, чем он получит оплату за соответствующие товары/продукцию/работы/услуги

Но представьте, что за день ФЛП может продать сотни наименований товаров, купленных в разные даты! Так может ли он вообще посчитать себестоимость товаров, проданных в какой-то день? При отсутствии специальных программ это просто нереально. Но налоговиков это мало тревожит.

С другой стороны, и налоговикам «установить истину» здесь может быть не по силам.

Поэтому на практике не все ФЛП соблюдают озвученное выше правило. Впрочем, в любом случае ФЛП стараются соблюдать соответствие «доход за отчетный год» — «расходы за этот же год». Поэтому если расходы, оплаченные сегодня, связаны с доходом прошлого или будущего лет, у ФЛП «кошки на душе скребут». И возникает сомнение, а можно ли эти расходы вообще учитывать? Давайте разберемся на примерах. И будем говорить в этой статье именно о товарных расходах (о нетоварных расходах поговорим в отдельном материале).

«Продал раньше, чем купил». Как мы уже выяснили, налоговики позволяют учитывать (записывать в графу 6 Типовой формы) товарные расходы / «материальную себестоимость» проданных товаров/продукции/работ/услуг, только если ФЛП (одновременно):

— получил оплату от покупателей/заказчиков за эти проданные товары/продукцию/работы/услуги;

— сам оплатил поставщикам за ТМЦ, которые относятся к «материальной себестоимости» этих товаров/продукции/работ/услуг.

А если эти два события состоялись в разные годы? Разберемся на примерах.

Пример 1. В декабре 2022 ФЛП получил оплату за проданные товары. А сам он оплатил эти товары своему поставщику в январе 2023. Так когда себестоимость товара попадет в гр. 6 Типовой формы?

Рассуждаем так:

— в декабре 2022 ФЛП получил доход от продажи товаров, но он не имеет права поставить себестоимость проданных товаров в расходы, потому что еще не перечислил деньги поставщику. То есть расходы документально не подтверждены, а значит, для учетных целей расходов пока что нет (п.п. 177.4.5 НКУ);

— в январе 2023 деньги за товары перечислены (есть платежка). Доход от продажи товаров получен? Да, еще в декабре прошлого года. Следовательно, и доход получен, и товары оплачены (есть подтверждающий документ — платежка). Поэтому себестоимость товаров уже можно записать в гр. 6 Типовой формы. Допустим, оплата была осуществлена 10.01.2023. Тогда уже 10.01.2023 и можно делать запись.

Значит,

если ФЛП сначала получает доход от продажи товаров, а впоследствии оплачивает их своему поставщику (например, в будущем месяце или году), то себестоимость таких товаров попадает в расходы в день оплаты денег поставщику

Так советуют делать и налоговики. И, к счастью, их не смущает тот факт, что доход и расходы осуществлены в разные месяцы или даже годы (разъяснение в категориях 104.08 БЗ, категория 104.05 БЗ)!

И это достаточно логично. Потому что

в НКУ нет никакой оговорки в отношении того, что расходы отчетного года обязательно должны быть связаны с доходом этого же года

Они просто должны быть связаны с процессом получения дохода, будь то в прошлом году или в будущем (пп. 177.2, 177.4 НКУ).

Пока что позиция налоговиков по этому вопросу логичная и хорошая для ФЛП, потому не помешает получить письменную ИНК в свой адрес. Потому что как ни крути, а в п. 6 ч. 1 разд. ІІ Порядка № 261 вопреки НКУ таки запихнули требование записывать в гр. 6 Типовой формы только те ТМЦ, «которые непосредственно связаны с полученНЫМ доходом» (факт), а не полученИЕМ дохода (процесс), как того требует п. 177.4 НКУ.

И трактовать эту норму можно как угодно: будь то связь товарных расходов именно с сегодняшним доходом, с доходом отчетного года или вообще с доходом, полученным предпринимателем когда угодно с начала деятельности до сегодняшнего дня. Судя по консультациям налоговиков, пока что они держатся именно последнего наиболее либерального варианта. Но если их позиция изменится, ИНК спасет вас от штрафов.

«Сначала купил, потом продал». А теперь другой пример.

Пример 2. ФЛП купил товары и оплатил их поставщику в декабре 2022, а оплату получил от покупателя в апреле 2023. Когда можно записать себестоимость товаров в гр. 6 Типовой формы?

Налоговики рассуждают так:

— в декабре 2022 товары оплачены (есть платежка), но еще нет дохода от их продажи. Поэтому себестоимость товаров нельзя ставить в расходы;

— а вот в апреле 2023 доход от продажи товаров получен. Также у ФЛП есть платежка об оплате этих товаров поставщику (в декабре 2022). Значит, себестоимость товаров можно записать в гр. 6 Типовой формы — одновременно с отражением дохода от продажи.

Следовательно, безопаснее включать в расходы себестоимость проданных товаров одновременно с отражением полученного дохода от их продажи (или позже)

Другое дело, что на практике не всегда можно отследить, какую партию товара продал ФЛП и когда. Поэтому некоторые ФЛП записывают расходы в графу 6 именно в день оплаты денег (то есть в нашем примере в декабре 2022). Но если налоговики таки разберутся и докажут, что ФЛП ставил в расходы стоимость товаров, но не имеет никаких доказательств в отношении того, что он эти товары фактически продал (накладные, чеки РРО, ТТН и т. п.), то придется готовиться к судебным спорам с налоговиками. И, к сожалению,

в последнее время судебная практика складывается не в пользу ФЛП

Если взять судебные решения до 2019 года, то тогда суды часто поддерживали сторону ФЛП и считали, что себестоимость товара можно поставить в расходы независимо от того, когда ФЛП продал эти товары. Главное, что был документ о приобретении товара и чтобы товар в дальнейшем использовался в хозяйственной деятельности предпринимателя (постановление Шестого апелляционного админсуда от 11.12.2019 по делу № 320/767/19, постановления Восьмого апелляционного админсуда от 21.05.2019 по делу № 140/2652/18, от 04.09.2019 по делу № 140/74/19, постановление ВС от 25.10.2018 по делу № 803/740/18).

Но в последние годы риторика судов изменилась в пользу фискалов:

— в расходы нельзя относить стоимость купленного, но не отгруженного (нереализованного) товара (постановление Кассационного админсуда ВС от 15.10.2019 по делу № 826/10402/17);

— «прямые материальные расходы связаны с полученным доходом, потому такие расходы могут быть учтены исключительно после того, как будет получен доход от реализации готовой продукции, товаров, работ, услуг» (постановления ВС от 14.06.2022 по делу № 808/2743/16, от 08.06.2022 по делу № 540/2256/19);

— расходы на приобретение товаров можно учесть в момент их оплаты только в том случае, если ФЛП получил доход от продажи товаров раньше, чем оплатил их поставщику (как в примере 1) (решение Сумского окружного админсуда от 24.11.2022 по делу № 480/738/22, постановление Восьмого апелляционного админсуда от 13.04.2022 по делу № 809/381/17).

Поэтому суды сейчас придерживаются именно такой позиции, что «материальную себестоимость» проданных товаров/продукции/работ/услуг ФЛП может поставить в расходы (графа 6 Типовой формы) не раньше, чем он получит оплату за соответствующие товары/продукцию/работы/услуги от покупателя.

Продал товары, купленные на упрощенчестве. Пример 3. ФЛП приобрел товары, работая на упрощенке (платежки есть). А продал их уже после перехода на общую систему. Можно ли поставить себестоимость товаров в расходы?

Да, можно. Здесь никаких проблем нет. Как мы уже выяснили, если на момент продажи товара (точнее, получения оплаты за него) у ФЛП есть документ об оплате этого товара поставщику, он может записывать себестоимость товаров в гр. 6 Типовой формы.

Тот факт, что ФЛП купил товары, работая на упрощенке, не имеет никакого значения. С этим соглашаются и налоговики (категория 104.05 БЗ).

Расходы у единоналожника с НДС

В отличие от общесистемщиков, единоналожники — плательщики НДС хотя и обязаны вести учет расходов, но слишком о нем не волнуются. Потому что сумма единого налога зависит только от величины дохода (выручки) без вычета расходов.

Так зачем вести учет расходов? Так уже сложилось, что плательщики НДС его ведут, потому что этого требует нормативка. Но, по существу, этот учет — справочный. Упрощенцы его ведут в отдельном разделе ІІ «Расходы» Типовой формы, по которой осуществляется учет доходов и расходов физическими лицами — предпринимателями — плательщиками единого налога третьей группы, которые являются плательщиками налога на добавленную стоимость*, который даже не привязан к разделу І «Доходы».

* Утверждена приказом Минфина от 30.11.2022 № 405.

В раздел ІІ они записывают расходы прямо в хронологическом порядке: оплатили поставщику — в тот же день записали эту сумму в раздел ІІ. Не надо ожидать, пока поступит выручка от продажи этого товара (п. 6 разд. І, разд. ІІІ Порядка № 405*). Больше интересных деталей найдете в статье «Как ФЛП вести учет доходов, расходов и товарных запасов в 2023 году?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 16 (ср. USER_SHOW_ID).

* Порядок ведения типовой формы, по которой осуществляется учет доходов и расходов физическими лицами — предпринимателями — плательщиками единого налога третьей группы, которые являются плательщиками налога на добавленную стоимость, утвержденный приказом Минфина от 30.11.2022 № 405.

Выводы

• НКУ прямо не запрещает включать в расходы средства, израсходованные в текущем году, даже если доход, с которым они связаны, будет получен в будущем году или уже получен в прошлом году.
• Налоговики соглашаются с этим, когда речь идет о нетоварных расходах (зарплата, ЕСВ, услуги, налоги и т. п.).
• А вот себестоимость товаров они позволяют учесть не раньше, чем ФЛП получит оплату от покупателей за них.
• В последнее время суды поддерживают в этом налоговиков. Поэтому следует включать в расходы стоимость товаров одновременно с получением (или после получения) дохода от их продажи.
• Стоимость товаров, купленных на упрощенке, а проданных — на общей системе, тоже можно поставить в расходы (при наличии документа об их приобретении).
• Если ФЛП сначала получит доход от продажи товаров, а только потом оплатит их своему поставщику, то себестоимость таких товаров можно ставить в расходы в день оплаты денег. Налоговики не против, даже если доходы и расходы — в разных годах.
• ФЛП-упрощенцы с НДС учитывают любые расходы в день их оплаты. Дата получения дохода роли не играет.