10. Расчеты комитентов и комиссионеров

Особенность договора комиссии заключается в том, что сделки осуществляются не самим лицом, заинтересованным в их исполнении, а по его поручению и за его счет другим лицом, которое при этом действует от своего имени.

Таким образом, сторонами договора комиссии являются:

— комитент, в интересах которого совершаются сделки;

— комиссионер, совершающий сделки в интересах комитента.

За предоставленныедля комитентауслуги комиссионерполучаеткомиссионноевознаграждение.

Рассмотрим, как в учете комитента и комиссионера учитывать расчеты по договорам комиссии на продажу и на покупку.

10.1. Договор комиссии на продажу

Договор, по которому комитент поручает комиссионеру реализовать товар, является самым распространенным видом комиссионной торговли. Обозначим основные моменты учета операций в рамках договора комиссии на продажу у обеих сторон.

Комитент:

1) не списывает с баланса переданные комиссионеру товары, а отражает их на субсчете 283 «Товары на комиссии»;

2) на дату отгрузки комиссионером товаров покупателю отражает доход в размере стоимости реализации таких товаров (Дт 361 — Кт 702) и списывает их балансовую стоимость (Дт 902 — Кт 283);

3) отражает расходы, связанные с выплатой комиссионного вознаграждения комиссионеру, в составе расходов на сбыт (Дт 93) на дату подписания отчета комиссионера и/или акта приемки-передачирезультатов предоставленных комиссионных услуг.

Комиссионер:

1) отражает товары, полученные от комитента, на забалансовом субсчете 024 «Товары, принятые на комиссию». Что касается стоимости, по которой товар учитывается в забалансовом учете комиссионера, то она совсем не обязательно должна совпадать с учетной стоимостью комитента. Как правило, комиссионер учитывает такой товар по продажной стоимости, т. е. по цене, по которой товар должен быть продан покупателю;

2) включает стоимость реализованных товаров на дату их отгрузки покупателям в состав своих доходов (Кт 702). Одновременно с этим доход от реализации товаров уменьшает на сумму поступлений по договору комиссии в пользу комитента (Дт 704);

3) отражает сумму комиссионного вознаграждения в составе дохода в момент подписания отчета и/или акта приемки-передачи результатов предоставленных комиссионных услуг (Кт 703). Одновременно с признанием дохода списывает себестоимость посреднических услуг (Дт 903).

Рассмотрим пример.

Пример 10.1. Комитент — плательщик НДС по договору комиссии на продажу передал комиссионеру — плательщику НДС товар, балансовая стоимость которого составляет 60000,00 грн. Согласно договору комиссионер обязуется продать его по цене не ниже 84000,00 грн. (в том числе НДС — 14000,00 грн.).

Комиссионное вознаграждение составляет 2100,00 грн. (в том числе НДС — 350,00 грн.). По условиям договора сумму комиссионного вознаграждения посредник удерживает из выручки от реализации товара. Расходы комиссионера, непосредственно связанные с выполнением договора комиссии (себестоимость комиссионной услуги), составили 1200,00 грн.

Порядокотраженияуказанныхопераций в учете комитентаи комиссионерапокажем в табл. 10.1.

Таблица 10.1. Учет операций по договору комиссии на продажу

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов		Сумма, грн.
		Дт	Кт
1	2	3	4	5
Учет у комитента
1	Отгружен товар комиссионеру	283	281	60000,00
2	Отражены налоговые обязательства по НДС (исходя из предполагаемой цены продажи товаров)	643	641/НДС	14000,00
3	Отгружен товар комиссионером покупателю и отражена задолженность комиссионера перед комитентом (на основании отчета комиссионера)	361	702	84000,00
4	Списана ранее отраженная сумма налоговых обязательств по НДС	702	643	14000,00
5	Списана себестоимость реализованного товара	902	283	60000,00
6	Получены от комиссионера денежные средства в оплату за товар (за вычетом комиссионного вознаграждения)	311	361	81900,00
7	Отражен налоговый кредит по НДС со стоимости услуг комиссионера (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)	641/НДС	644	350,00
8	Составлен акт приемки-передачи результатов предоставленных комиссионных услуг	93	685	1750,00
9	Списана отраженная ранее сумма налогового кредита по НДС	644	685	350,00
10	Произведен зачет задолженностей	685	361	2100,00
11	Отнесены на финансовый результат:
	— доход от реализации товара	702	791	70000,00
	— себестоимость реализованного товара	791	902	60000,00
	— расходы в виде вознаграждения комиссионеру	791	93	1750,00
Учет у комиссионера
1	Получены товары от комитента	024	—	84000,00*
* В забалансовом учете комиссионер отражает принятый товар исходя из его полной стоимости с учетом НДС.
2	Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)	641/НДС	644	14000,00
3	Отгружены товары покупателю	361	702	84000,00
4	Отражены налоговые обязательства по НДС	702	641/НДС	14000,00
5	Списана стоимость реализованного товара с забалансового учета	—	024	84000,00
6	Составлен отчет комиссионера, на основании которого отражена задолженность перед комитентом:
	— на стоимость реализованного товара без НДС	704	685	70000,00
	— на сумму НДС	644	685	14000,00
7	Поступила оплата за товар от покупателя	311	361	84000,00
8	Отражены налоговые обязательства по НДС исходя из суммы комиссионного вознаграждения	643	641/НДС*	350,00
* По условиям примера комиссионное вознаграждение комиссионер удерживает из выручки, а не получает отдельным платежом от комитента. Поэтому налоговые обязательства по НДС исходя из суммы комиссионного вознаграждения безопаснее начислить уже на дату получения от покупателя средствза проданный товар. Дело в том, что именно эта дата (а не дата подписания акта предоставленных комиссионных услуг) будет для комиссионера первым событием.
9	Перечислены комитенту денежные средства за реализованный товар (за вычетом суммы вознаграждения по посредническому договору) (84000,00 грн. 2100,00 грн.)	685	311	81900,00
10	Отражен доход в сумме комиссионного вознаграждения (по дате составления акта приемки-передачи результатов предоставленных услуг)	361/к	703	2100,00
11	Списана отраженная ранее сумма налоговых обязательств по НДС	703	643	350,00
12	Списана себестоимость посреднической услуги	903	23	1200,00
13	Отражено удержание комиссионного вознаграждения	685	361/к	2100,00
14	Отнесены на финансовый результат:
	— доход в виде комиссионного вознаграждения	703	791	1750,00
	— себестоимость посреднической услуги	791	903	1200,00
	— доход от реализации товаров	702	791	70000,00
	— вычеты из дохода	791	704	70000,00

10.2. Договор комиссии на покупку

Согласно договору комиссии на покупку одна сторона (комиссионер) приобретает по поручению другой стороны (комитента) товарно-материальные ценности за вознаграждение от своего имени, но за счет комитента.

Договор комиссии на покупку используется в деятельности субъектов предпринимательства несколько реже, чем комиссия на продажу. Однако он также достаточно распространен и имеет свои учетные особенности.

Перечислим основные бухгалтерские нюансы операций в рамках договора комиссии на покупку у обеих сторон.

Комитент:

1) отражает суммы средств, перечисленные комиссионеру на закупку ТМЦ или необоротных активов, по дебету субсчета 371 «Расчеты по выданным авансам»;

2) зачисляетполученноеот комиссионера имущество в состав запасов (Дт 20, 28 и т. д.) или необоротных активов (Дт 15) по первоначальной стоимости;

3) не увеличивает на сумму комиссионного вознаграждения первоначальную стоимость запасов или необоротных активов, которые приобрел при содействии комиссионера. Эту сумму он отражает в составе расходов (Дт 949 или 977) по дате утверждения отчета комиссионера или подписания акта приемки-передачи результатов предоставленных комиссионных услуг.

Комиссионер:

1) отражает имущество, приобретенное для комитента, на забалансовом субсчете 025 «Материальные ценности доверителя»;

2) показывает сумму комиссионноговознаграждения в составе дохода в момент подписания отчета и/или акта приемки-передачи результатов предоставленных комиссионных услуг (Кт 703).

Одновременно с признанием дохода списывает себестоимость посреднических услуг (Дт 903).

Рассмотрим вышеизложенное на примере.

Пример 10.2. По договору комиссии комиссионеру поручено приобрести товар определенной номенклатуры, общая стоимость которого не превышает 54000,00 грн. (в том числе НДС — 9000,00 грн.). Комиссионер выполнил поручение комитента.

Сумма комиссионноговознаграждениясоставляет2640,00 грн. (в том числе НДС — 440,00грн.).Указаннаясуммаперечислена комиссионеру после составления акта приемки-передачирезультатовпредоставленных комиссионныхуслуг. Расходы комиссионера, непосредственно связанные с выполнением договора комиссии (себестоимость комиссионной услуги), составили 660,00 грн.

Покажем, как такие операции отразить в учете комитента и комиссионера (см. табл. 10.2).

Таблица 10.2. Учет операций по договору комиссии на покупку

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов		Сумма, грн.
		Дт	Кт
1	2	3	4	5
Учет у комитента
1	Перечислены комиссионеру денежные средства для покупки товара	371	311	54000,00
2	Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)	641/НДС	644	9000,00
3	Получен товар от комиссионера	281	631	45000,00
4	Списана сумма ранее отраженного налогового кредита по НДС	644	631	9000,00
5	Произведен зачет задолженностей	631	371	54000,00
6	Подписан акт приемки-передачи результатов предоставленных комиссионных услуг	949	685	2200,00
7	Отражен налоговый кредит по НДС исходя из суммы комиссионного вознаграждения (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)	641/НДС	685	440,00
8	Перечислено вознаграждение комиссионеру	685	311	2640,00
9	Отнесены на финансовый результат расходы в виде вознаграждения комиссионеру	791	949	2200,00
Учет у комиссионера
1	Получены от комитента денежные средства для приобретения товара	311	685	54000,00
2	Начислены налоговые обязательства по НДС	643	641/НДС	9000,00
3	Получен товар от поставщика	025	—	54000,00*
* В забалансовом учете комиссионера принятый товар отражают исходя из его полной стоимости с учетом НДС.
4	Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)	641/НДС	644	9000,00
5	Отражена задолженность перед поставщиком за товар	685	631	54000,00
6	Перечислена поставщику оплата за товар	631	311	54000,00
7	Передан товар комитенту	—	025	54000,00
8	Списаны отраженные ранее суммы налогового кредита и налоговых обязательств по НДС	644	643	9000,00
9	Подписан акт предоставленных посреднических услуг	361	703	2640,00
10	Отражены налоговые обязательства по НДС	703	641/НДС	440,00
11	Списана себестоимость посреднической услуги	903	23	660,00
12	Получено на текущий счет комиссионное вознаграждение	311	361	2640,00
13	Отнесены на финансовый результат:
	— доход в виде комиссионного вознаграждения	703	791	2200,00
	— себестоимость посреднической услуги	791	903	660,00

Выводы

• Комитент учитывает товары, переданные комиссионеру по договору комиссии на продажу, на субсчете 283 «Товары на комиссии».
• Комиссионер отражает товары, полученные от комитента, на забалансовом субсчете 024
• «Товары, принятые на комиссию».
• В учете комиссионер одновременно отражает сумму комиссионного вознаграждения (Кт 703) и себестоимость предоставленных услуг (Дт 903).
• Стоимость товаров, приобретенных для комитента, комиссионер показывает на забалансовом субсчете025 «Материальные ценности доверителя».
• Расходы комитента на выплату комиссионного вознаграждения посреднику отражают в составе расходов отчетного периода.