Реклама в учете

Рекламируем правильно

Не желая задеть профессиональных рекламистов, перефразируем известное изречение так: ничто не обходится покупателям так дорого и не ценится ими так дешево, как реклама… ☺ Никто не любит и не хочет, чтобы его называли «целевая аудитория», но каждый прислушается к дельной рекомендации или без колебаний купит «случайно подвернувшийся» товар, который ему «откуда-то знаком»! О правовой стороне этого фокуса поговорим подробнее.

Александр Голенко, налоговый эксперт

Не будем лицемерить: как и любой продукт

(т. е. товар — см. ниже), этот материал и книга в целом ориентированы на конкретного потребителя — бухгалтера. А не на профессионального рекламиста. Поэтому мы воздержимся как от пустого (псевдо) маркетингового трепа, которым обычно злоупотребляют последние в процессе «замолаживания» заказчика, так и от их навязчивого сленга. Главное — и это знает каждый профи-рекламист — выбор окончательного рекламного решения всегда остается за вами — заказчиком.

Что (не) считается рекламой — нужное не черкать

Начнем с того, что же собственно рекламой является, а что нет.

Это крайне важно сегодня даже не так с точки зрения налоговых последствий (что было до того, как «обухгалтерился»разд. ІІІ НКУ), как «с другого конца». Ведь в отношении рекламы определенных товаров (самые распространенные из них — алкогольные напитки и табачные изделия) законом установлены жесткие ограничения с болезненными админхозсанкциями за их нарушение. И от того, как будет квалифицирована выкладка тех же табачных изделий на вашей торговой точке — как представленный на витрине ассортимент товаров или как их реклама — зависит, дадите ли вы основания сверхбдительным в таких случаях органам Госпродпотребслужбы (это новое название прежней Госпотребинспекции) предпринять попытку применения к вам санкций ст. 22 Закона № 2899.

Итак, в соответствии с основным документом в этой сфере — Законом о рекламе (см. его абз. одиннадцатый ст. 1):

«реклама — информация о лице или товаре, распространенная в любой форме и любым способом и предназначенная сформировать или поддержать осведомленность потребителей рекламЫ и их интерес к таким лицу или товару»

Кстати, согласно абз. двадцать первому ст. 1 «товар» — это любой предмет хозоборота, т. е. не только продукция, но и работы, услуги, ценные бумаги, объекты права интеллектуальной собственности, другими словами: «все, все, все»!

Обратите внимание: во-первых, реклама — это информация, а во-вторых, она может быть рекламой не только собственно товара, но и определенного лица (как правило, производителя или непосредственного продавца).

Ввиду исключительной важности идентификации рекламы этому вопросу уделена отдельная ст. 9 Закона о рекламе, в тексте которой мы акцентируем ваше внимание, с одной стороны, на ч. 1, предписывающей, чтобы для идентификации определенной информации в качестве рекламы последняя должна была четко отделена — внимание! не только формально, но что главное — в восприятии потребителя.

С другой стороны — касаясь «информации о лице» — обращаем ваше внимание на ч. 6 этой же статьи, которая не считает рекламой размещенную на внутренней поверхности помещения или на внешней поверхности здания или сооружения — внимание! не выше первого этажа или на этаже, где находится ваше собственное (или арендованное) помещение, возле входа в такое помещение — вывеску или табличку с информацией о зарегистрированном наименовании лица, знаках для товаров и услуг, принадлежащих этому лицу, виде его деятельности (если это не вытекает из такого наименования), времени работы.

В дополнение ко всему в ч. 7 ст. 8 Закона о рекламе указано: не считается рекламой размещение информации о производителе товара и/или товаре — внимание! — в местах, где такой товар реализуется или предоставляется потребителям, в том числе на элементах оборудования и/или оформления мест торговли, а также непосредственно на самом товаре и/или его упаковке. Эта норма может спасти вас от придирок органов Госпродпотребслужбы в отношении тех товаров, реклама которых запрещена — например, табачных изделий, но в отношении последних в ст. 16 Закона № 2899 установлено специальное ограничение (об этом ниже).

«Правдивая реклама» — не оксюморон

Обратите особое внимание на жесткое требование, предъявляемое собственно к рекламной информации в ч. 1 ст. 10 Закона о рекламе: запрещена недобросовестная реклама. Причем законодатель сформулировал суть этого критерия не «в теле» этой статьи, а в абз. седьмом ст. 1 Закона о рекламе — посредством весьма «резинового» определения:

«недобросовестная реклама — реклама, которая вводит или может ввести в заблуждение потребителей рекламы, причинить вред лицам, государству или обществу вследствие неточности, недостоверности двузначности, преувеличения, замалчивания, нарушения требований относительно времени, места и способа распространения»

Важно то, что решения о признании рекламы недобросовестной уполномочены принимать органы Госпродпотребслужбы (ч. 3 ст. 10; ст. 26 Закона о рекламе). И на этом основании согласно ч. 3 ст. 27

Закона о рекламе — обращаться в суд с иском о запрете и публичном опровержении (в порядке ст. 28 Закона о рекламе), в частности, недобросовестной рекламы. Кроме того, если вы — рекламодатель (т. е. лицо — заказчик рекламы — см. абз. четырнадцатый ст. 1 Закона о рекламе) и если причиной конечной недобросовестности рекламы явилась предоставленная вами производителю рекламы недостоверная информация, то согласно п. 1 ч. 2 ст. 27 Закона о рекламе вина возлагается на вас. А это грозит вам админхозсанкцией в виде штрафа в размере пятикратной стоимости распространенной рекламы, а за повторное нарушение в течение года — в двойном размере такого штрафа, т. е. десятикратной стоимости рекламы (ч. 4 ст. 27 Закона о рекламе). Порядок определения базовой стоимости рекламы регламентирован в чч. 5 — 7 ст. 27 Закона о рекламе.

Учитывая дороговизну рекламы, суммы штрафов получаются нешуточными, поэтому судебные споры по этому поводу нередки, но здесь обращаем ваше внимание вот на что. Не стоит особо полагаться на невнимательность или некомпетентность (в плане достоверности вашей рекламы) тех же органов Госпродпотребслужбы. Ваши конкуренты не дремлют: они с удовольствием и пользой для себя мгновенно используют любой подобный повод, чтобы ударить по вашему имиджу — в том числе путем подачи жалобы указанному органу. А последний привлекает экспертов. В общем, если не хотите рисковать и подставляться — не шутите с этим!.. /

Также обращаем ваше внимание на ст. 4, ст. 7 и ст. 151 Закона Украины «О защите от недобросовестной конкуренции» от 07.06.96 г. № 236/96-ВР, в которых запрещается соответственно:

(1) использование рекламных материалов, маскирующих вас под чужой бренд;

(2) так называемая сравнительная реклама (в которой вы, например, утверждаете, что ваше моющее средство лучше, чем… не «другой порошок», а указываете конкретное название последнего);

(3) распространение рекламной информации, которая может быть расценена как вводящая в заблуждение (например, об особенно низком уровне цен в вашем заведении). Кстати, характеристики (3) очень близки с признаками недобросовестности Закона о рекламе.

Вообще-то говоря, за такие нарушения ст. 21 этого Закона предусматривает совершенно дикий размер штрафа, налагаемого органами АМКУ: «пять процентов дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) субъекта хозяйствования за последний отчетный год, предшествовавший году, в котором налагается штраф» (если дохода нет — в размере до 170 тыс. грн.).

Что касается (3), возьмите на заметку: для аптечных учреждений во исполнение постановления ВАСУ от 18.06.2013 г. № К/800/19905/13 из Лицензионных условий осуществления хозяйственной деятельности по производству лекарственных средств, оптовой, розничной торговле лекарственными средствами, утвержденных приказом МЗУ от 21.10.2011 г. № 723, таки был исключен прежний запрет на использование в наименовании, вывеске, торговом знаке или рекламе заведения утверждений об уровне цен в аптеке или ее социальной направленности.

Кстати, все это (как в смысле идентификации рекламы, так и в смысле достоверности рекламной информации) касается и коммерческих электронных уведомлений (см. ч. 4 ст. 10 Закона Украины «Об электронной коммерции» от 03.09.2015 г. № 675-VIII).

Внешняя реклама, или «вырвиглаз»…

Несмотря на многообразие рекламных средств, Закон о рекламе делит их все (хотя по сути под такую классификацию подпадают лишь оффлайн-рекламоносители), так сказать, по «территориальному» принципу — на внешнюю (наружную) и внутреннюю.

Сперва процитируем абз. шестой ст. 1 Закона о рекламе:

«внешняя реклама — реклама, размещаемая на специальных временных и стационарных конструкциях — рекламоносителях, размещенных на открытой местно ти а также на внешних поверхностях домов, сооружений, на элементах улично о оборудования, над проезжей частью улиц и дорог»

Размещение внешней рекламы регламентировано ст. 16 Закона о рекламе, а также отдельным подзаконным актом — Типовыми правилами № 2067 (на основании которых — в той или иной степени соответствия / — утверждены подобные документы на местах). По этой причине мы не станем здесь глубоко разбирать ограничения и запреты на размещение «наружки» (хотя в ч. 5 ст. 16 Закона о рекламе черным по белому написано, мол, «перечень ограничений и запретов по размещению внешней рекламы, установленный этим Законом, исчерпывающий»)… Тем не менее в материале на с. 42 мы еще вернемся к этой теме на примере размещения рекламной конструкции. Но…

Давайте начистоту. Если для реализации рекламных амбиций вашему предприятию мало интернета ☺ (т. е. средств интернет-маркетинга) и собственной витрины (если это субъект торговли), то, возможно, ваш товар никому не нужен вам следует не пенять только на низкую результативность рекламы, а подойти к вопросу пошире и заняться маркетинговыми мероприятиями в полном объеме?..

В крайнем случае начните с аренды существующих рекламных площадей (благо сегодня хоть с этим проблем нет /). Оцените отдачу.

Кстати, если ваше предприятие располагает транспортными средствами (ТС), то относительно бюджетный вариант — это размещение рекламы на них. Ведь сегодня достаточно соблюсти требования ст. 18 Закона о рекламе (о соответствии соображениям безопасности и правилам дорожного движения, при запрете на воспроизведение или имитацию цветографических схем специ оперативных ТС, на нанесение светоотражающих материалов, на сопровождающие ее свето-звуковые сигналы и на препятствование обзору из салона ТС), но главное — ни согласований, ни разрешений на это получать не надо (ч. 3 этой же статьи).

Что же касается внутренней рекламы (абз. третий ст. 1; ст. 17 Закона о рекламе) — т. е. разме щаемой внутри зданий и сооружений (разумеется, кроме информации о товарах и их производителях на местах торговли, которая рекламой не считается согласно ч. 7 ст. 8 Закона о рекламе — об этом сказано выше, но с особым ограничением для табачных изделий, о котором скажем ниже) — здесь запретов существенно меньше. Запрещено ее размещение (кроме социальной) в помещениях госорганов и органов местного самоуправления, детсадах, школах и специализированных заведениях образования. Для размещения внутренней рекламы в других помещениях достаточно согласия их собственников.

Запреты и ограничения рекламы

Кроме нашего предупреждения относительно недобросовестности рекламы, законы устанавливают и другие прямые ограничения в этой сфере.

Начнем с Закона о рекламе и его ст. 8. В частности:

(1) цены и тарифы в рекламе указываются исключительно в гривне;

(2) реклама скидок и распродаж должна содержать сведения о местах и датах начала и окончания акций, а также о проценте скидки;

(3) реклама конкурсов, лотерей, розыгрышей и других подобных рекламных акций должна содержать информацию о месте и времени их проведения, а если условия требуют предварительного ознакомления — об источнике такой информации, причем в случае изменения этих данных — подаваться точно в таком же порядке;

(4) если рекламируемые товары (в их широком понимании этого Закона) и/или их реализация подлежат лицензированию или сертификации, то без предоставления рекламодателем соответствующего документа распространителю рекламы последний распространять ее не вправе.

Обратите на этот момент особое внимание прежде всего, если рекламируете такие товары, как алкоголь и табак.

В этой связи обращаем ваше внимание на установленные в ст. 22 Закона о рекламе запреты рекламы алкогольно-табачных товаров, знаков для товаров и услуг, других объектов права интеллектуальной собственности, под которыми такие товары выпускаются. Но здесь давайте сфокусируемся лишь на предписаниях, касающихся рекламодателей — торговцев, поскольку, во-первых, распространители рекламы, для которых такая деятельность — хлеб насущный, а во-вторых, производители таких товаров, которые рискуют огромными суммами рекламных бюджетов — и те и другие знают все подобные запреты наизусть.

А вот для «самостийных» рекламистов не ограничимся лишь замечанием, что наиболее жесткие ограничения касаются рекламы табачных изделий, а еще и перечислим, что, в частности, нельзя:

— рекламировать табак и его курение средствами даже внутренней (и, разумеется, внешней) рекламы, на транспорте и в интернете (см. также ст. 16 Закона № 2899);

— изображать табачные изделия (и процесс курения), а также соответствующие знаки на других товарах, не связанных с курением, и вообще на рекламе любых товаров и услуг;

— проводить акции по обмену табачных изделий на любые другие товары, работы, услуги;

— делать приобретение табачных изделий условием для участия в развлекательных мероприятиях (лотереях, играх, конкурсах).

За нарушение эти запретов рекламодателю грозит упомянутая выше админхозсанкция в виде штрафа в размере пятикратной стоимости распространенной рекламы, а за повторное нарушение в течение года — в двойном размере такого штрафа, т. е. десятикратной стоимости рекламы (ч. 4 ст. 27 Закона о рекламе).

Дополнительно жесточайшие ограничения рекламы конкретно табачных изделий установлены в ст. 16 Закона № 2899. Для рекламистов«самостийников» укажем прежде всего на запреты:

— всех видов рекламы и спонсорства (см. ст. 5 Закона о рекламе);

— бесплатной раздачи (в том числе для дегустации) и обмена (аналогично ст. 22 Закона о рекламе);

— размещения информации о «табачке» и ее производителе на месте торговли или предоставления потребителям, в том числе на элементах оборудования и/или оформления —

за исключением одного плаката размером не более 40 х 30 см на одно место торговли с текстовой информацией об ассортименте продаваемых табачных изделий и их ценах

— размещения информации о табачных изделиях и соответствующих знаках в местах проведения развлекательных мероприятий, розничной торговли, автотранспортных средствах и оборудовании;

— рассылки уведомлений (почтовых, e-mail, SMS), распространения видеоматериалов и игр, размещения информации в интернете с целью стимулирования продаж;

— использования в рекламе нетабачных изделий надписи, рисунка или любого другого изображения, сообщения, которые полностью или частично идентифицируются или ассоциируются с табачным изделием, знаком для табачных изделий или их производителем;

— внимание! — на «другие меры прямого и непрямого стимулирования продаж табачных изделий и употребления табака». Понятно, что под такие «меры стимулирования» подпадает вообще любая их реклама…

Да уж, дикий размер админхозсанкции, предусмотренной абз. тринадцатым ч. второй ст. 20 Закона № 2899, за «нарушение запрета относительно рекламы, стимулирования продаж и спонсорства табачных изделий» — от 30 тыс. грн. до 50 тыс. грн. — отобьет у вас напрочь любую рекламную активность…

А ведь плюс к этому на должностных лиц налагаются админштрафы согласно ст. 1563КоАП: за противозаконную рекламу табачных изделий и/или их спонсорство, рекламу нетабачных изделий с изображением табачных или процесса их курения — от 1700 грн до 4250 грн.; за те же правонарушения повторно в течение года — от 3400 грн до 5950 грн.

Если вам этого мало, то напомним, что согласно ч. 8 ст. 22 Закона о рекламе рекламодатели алкоголя и табака обязаны тратить на производство и распространение социальной рекламы о вреде курения и злоупотребления алкоголем не менее 5%средств ,по траченных иминараспро странение алкогольно-табачнойрекламы. Но это отдельная тема (см. с. 45). Кстати — очень неоднозначная…

Отметим, что свои запреты и ограничения в отношении рекламы лекарственных средств, медицинской техники, методов профилактики, диагностики, лечения и реабилитации установлены в ст. 21 Закона о рекламе, оружия — в его же ст. 23.

Кстати, все штрафы за нарушения законодательства о рекламе и порядок их наложения в актуаль ном и систематизированном виде перечислены в Порядке № 693.

И последнее о запретах Закона о рекламе. Если вы планируете размягчить потребителя использованием в своей рекламе детей, то пусть вас остановит ст. 20 этого Закона, которая прямо запрещает использовать в рекламе:

— изображения детей, потребляющих «взрослую» продукцию, или в опасных ситуациях, реальное повторение которых опасно, взрывных устройств, оружия (в том числе игрушечного, напомним кстати, что ст. 153 Закона № 481 запрещает торговать игрушками, имитирующими табачные изделия);

— информацию:

(а) подрывающую авторитет взрослых;

(б) призывающую детей к покупке или к просьбе о ней;

(в) провоцирующую мнимой общедоступностью покупки;

(г) вызывающую у них чувство неполноценности;

(д) причиняющую им моральный или физический вред или

(е) навязывающую мнимое чувство превосходства от владения товаром.

В заключение нам осталось напомнить, что нынешняя редакция ст. 6 Закона о рекламе отсылает к ст. 26 Закона Украины «Об основах государственной языковой политики» от 03.07.2012 г. № 5029-VI, согласно ч. 1 которой: «рекламные объявления, сообщения и другие формы аудиовизуальной рекламной продукции исполняются на государственном языке или другом языке по выбору рекламодателя»…

Надеемся, что из этого материала вы сделаете правильныевыводы.

Подготовьтесь правильно к рекламной акции

Реклама — это имидж, престиж, конкурентоспособность, будущая прибыль и фактически наука! Даже если вы производите самый лучший товар или услугу в мире, кто об этом знает? У вас есть желание, чтобы о нем говорил весь город, страна и покупали только у вас? Тогда вам нужна реклама! Но и тут не все бывает гладко.

Лариса Акимова, налоговый эксперт

Итак, в нашем материале мы рассмотрим:

— какие нужно подготовить документы для проведения рекламной акции;

— как лучше оформить бесплатную раздачу товара, скидки и распродажи.

Скажем сразу: в нормативных документах вы ненайдете рекомендаций, как правильно документально оформить рекламную акцию. Законодательно этот вопрос не урегулирован. Руководитель предприятия преследует цель увеличить продажи и прибыль, но ваша цель, чтобы полученная прибыль не была «съедена» налогами и штрафами при проверке.

Организация рекламной акции на предприятии требует документального оформления. По сути, вы доказываете связь понесенных расходов на рекламу с хоздеятельностью предприятия. Условно мы разделили проведение рекламной акции на 3 этапа. Вам будет интересно с ними ознакомиться.

Этап первый. Подготовительно-документальный

1. Конечно же, без приказа руководителя о проведении рекламной акции не обойтись.

Приказ руководителя должен содержать следующую информацию:

— цель проведения рекламы.

Пример: с целью увеличения объемов продаж и получения доходов;

— дата, место проведения.

Пример: с 15.07.2016 по 16.07.2016 по адресу…

А если говорить о розыгрыше призов, то важно четко ограничить время. Пример: с 16.30 до 18.00 15.07.2016 г. по адресу…;

—назначитьответственныхсотрудников и установить сроки выполнения, а именно:ктоотвечает за всю рекламную акцию, а кто — по участкам, кто готовит смету, кто — документы и материалы для рекламной раздачи, определяет материально ответственных лиц, кто готовит отчет о результате проведения акции;

— если вы будете бесплатно раздавать товар, проводить распродажу, продавать товар со скидкой, то вы должны указать также наименование (кроме распродажи всех товаров), количество, место и время;

— в завершение — подписи руководителя и всех, кто принимает участие (обозначены в приказе).

Это неисчерпывающий перечень информации для приказа. Ведь каждая рекламная акция имеет свои особенности.

К примеру, при оформлении скидки или распродажи также важно указать в приказе размер скидки к предыдущей цене реализации. А если проводитсярекламныйрозыгрышприза(ов), дополнительно имеет смысл составить приказ о том, кто из сотрудников будет присутствовать во время проведения и вручения приза(ов), где и когда будет проходить мероприятие.

2. План проведения рекламной акции.

Будет полезным, если рекламную акцию разделить на несколько этапов. В этом случае нужно назначить ответственных лиц на каждый участок с указанием сроков проведения мероприятий.

Пример: за размещение рекламного объявления о проведении акции (в СМИ) — ответственное лицо и срок; за раздачу рекламных листовок (буклетов) — ответственное лицо и срок; бесплатно раздает товар и т. п.

Предприятия, которые регулярно проводят рекламные кампании, чаще всего имеют в своем арсенале Положение о проведении рекламных мероприятий, в котором описывают порядок проведения акций, скидок, распродаж, розыгрышей и пр.

3. Бюджет или смета расходов на рекламную акцию.

Утверждается руководителем предприятия. В основном смета готовится в табличной форме с обязательным перечислением ассортимента и количества товаров или продукции собственного производства, материалов (если это листовки, буклеты и пр.), которые будут раздаваться в рекламных целях. А если говорить о скидке и распродаже, то обязательно укажите размер скидки. Опять же, бывают ситуации, когда оформлять такой документ не имеет смысла, к примеру: распродажа всего ассортимента товара в розничной сети.

Этап второй. Документальное оформление

Бесплатная раздача. Материально ответственное лицо получает на складе продукцию, товар, материалы для бесплатной раздачи. Отпуск таких товарно-материальных ценностей (ТМЦ) со склада оформляют одним из следующих документов: накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (форма № М-11); актом приема-передачи материалов (форма № М-7) (приказ Минстата «Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету сырья и материалов» от 21.06.96 г. № 193).

Документы составляются в двух экземплярах и подписываются материально ответственными лицами, которые отвечают за склад (передал) и бесплатную раздачу ТМЦ (получил). В дополнение согласно п. 3.5 раздела 3 Методрекомендаций

№ 2* рекомендуется оформлять бесплатно полученные ТМЦ приходным ордером (форма № М-4) или товарно-транспортной накладной (ТТН).

* См. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом Минфина от 10.01.2007 г. № 2.

Подготовка именно таких документов — не догма, тем более для обычных предприятий. Вы можете оформить отпуск ТМЦ со склада своими документами, но с учетом требований ст. 9 Закона № 996.

Как быть, если не все было роздано при проведении акции? Конечно, остатки ТМЦ нужно вернуть на склад также с оформлением накладной. По завершении акции матерально ответственное лицо обязано предоставить в бухгалтерию Акт о результатах бесплатной раздачи товара.

Скидки и распродажи. Прежде чем перейти к скидкам и распродаже, давайте обратимся к Закону о рекламе. Согласно п. 5 ст. 8 этого Закона:

реклама о скидке цен на продукцию, о распродаже должна содержать сведения о месте, дате начала и окончания скидки цен на продукцию, распродажу, а также о соотношении размера скидки к предыдущей цене реализации товара

Мы уже обращали ваше внимание на то, что данная информация должна содержаться в приказе на проведение рекламной акции.

Так вот, при продаже со скидкой необходимо соблюдать допусловия (п. 4 ст. 15 Закона о защите прав потребителей).«Скидка» или «уменьшенная цена» используется в следующих случаях:

— если они применяются к продукции, которая реализуется непосредственно субъектом хозяйствования;

— если они применяются в течение определенного и ограниченного периода времени;

— если цена продукции ниже, чем ее обычная цена.

А употреблять понятие «распродажа» или любые другие, аналогичные этому, позволяется при соблюдении таких условий (ч. 5 ст. 15 Закона о защите прав потребителей):

1) если осуществляется распродажа всех товаров в пределах определенного места или четко определенной группы товаров;

2) если длительность распродажи ограничена во времени;

3) если цены товаров, подлежащих распродаже, меньше их обычной цены.

В дополнение ко всему вышесказанному

после публичного объявления о скидке/распродаже, перед началом проведения акции, розничному предприятию необходимо обнародовать информацию о старых ценах до и о новых после скидки или распродажи

Данная норма закреплена в ч. 6 ст. 15 Закона о защите прав потребителей.

Каким образом нужно проинформировать покупателей об изменении цены?

С этой целью необходимо зачеркнуть предыдущую цену и обозначить новую с учетом скидки на ярлыках, ценниках, этикетках и тому подобное каждой единицы товара. А если нет такой возможности, то новые цены отражаются путем наклеивания их непосредственно на предыдущие. Каковы штрафы за нарушение перечисленных правил? Они, скажем так, могут быть очень существенными. Посмотрим на некоторые из них:

— за отсутствие необходимой, доступной, достоверной и своевременной информации о продукции или продавце (п. 7 ч. 1 ст. 23 Закона о защите прав потребителей) штрафные санкции составят 30 % стоимости партии товаров, выполненной работы, предоставленной услуги, но не менее 5 ннмдг;

— за распространение информации, которая вводит в заблуждение о цене и скидке на товар, является недобросовестной конкуренцией и влечет за собой наложение штрафа в размере 5 % дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) субъекта хозяйствования за последний отчетный год, предшествующий году, в котором применяется штраф (ст. 151 Закона Украины «О защите от недобросовестной конкуренции», от 07.06.96 г. № 236/96-ВР);

— а также за нарушение правил торговли наказывают админштрафами (ч. 1 ст. 155, ч. 1 ст. 1552, ч. 3 ст. 1561 КУоАП).

Этап третий. Заключительный

В завершение составляется отчет о проведении рекламной акции. Ответственное лицо предоставляет на утверждение руководителю отчет о фактических расходах на ее проведение. В нем должна фигурировать информация о фактической раздаче бесплатного товара, реализации товара со скидкой, результате распродажи. Было бы хорошо иметь также документы, которые подтвердили бы повышение спроса на товар после проведения рекламной акции, но спустя какое-то время. Отчет о проведении рекламной акции является ее заключительной фазой.

Учтите, что от правильности и своевременности составления документов на проведение рекламной акции будет зависеть отражение соответствующих операций в бухгалтерском и налоговом учете.

Выводы

• Без оформления приказа руководителя на проведение рекламной акции не обойтись.
• Реклама опроведении акции должна содержать информацию о месте, времени начала и окончания, а та же размер скидки к предыдущей цене.
• В публичном объявлении о скидке/распродаже до потребителя обязательно доводится информация о ценах до и после скидки/распродаж.
• По завершении акции обязательно составьте отчет о результатах ее проведения.

Бесплатная раздача образцов товаров

Бесплатная передача образцов товаров потенциальным покупателям является сегодня одним из наиболее распространенных способов рекламы среди производителей и торговых организаций. Все знают, как привлекательно выглядят полки супермаркетов с манящими предложениями получить подарок. Допустим, покупаешь баночку кофе и получаешь в подарок чашку или бесплатно получаешь набор пластиковой посуды при покупке именно этой микроволновки… Ведь любому будет приятно получить что-нибудь бесплатно.

За этими, наверняка результативными, рекламными мероприятиями кроется нелегкая работа бухгалтерии. Ведь бесплатная раздача продукции всегда была на особом контроле налоговиков. Как правильно бухгалтеру отразить такие операции в учете, какие налоговые последствия возникают при бесплатной раздаче продукции, расскажем в нашем материале.

Наталья Алешкина, Лилия Ушакова, налоговые эксперты

Уже давно стали популярными промоакции, когда потенциальным покупателям раздаются пробные образцы товара. Это мероприятие получило свое название — сэмплинг (sampling — отбор проб). Проводятся такие акции для того, чтобы потенциальные покупатели ознакомились с новым товаром. Именно возможность бесплатно получить товар позволяет покупателю подобрать то, что ему нужно. То есть, выгоды таких мероприятий очевидны для обеих сторон: как для рекламодателя, так и для потенциального покупателя. А что будет в учете рекламодателя, давайте разбираться.

Налог на прибыль

Далеко не новость, что с 2015 года налоговоприбыльный учет полностью ориентирован на бухгалтерский. То есть прежде всего рассчитываем финансовый результат за отчетный период по правилам бухгалтерского учета, а затем полученный результат корректируем на налоговые разницы, предусмотренные разд. I, II, III и ХХ НКУ. Обратите внимание: нормы НКУ не содержат никаких требований корректировки финансового результата по операциям бесплатной передачи товаров. Поэтому

операции по бесплатной передаче товаров отражают в налоговоприбыльном учете исключительно по бухгалтерским правилам

Однако, есть исключение, которое касается только предприятий , обязанных * проводить корректировки, предусмотренные разд. III НКУ. Они увеличивают свой финрезультат до налогообложения на сумму средств или стоимость товаров, работ, услуг, безвозмездно перечисленных (переданных) в течение отчетного периода неприбыльным организациям в размере, превышающем 4 процента налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года (п.п. 140.5.9 НКУ).

* Обязаны проводить такие корректировки высокодоходники с объемом дохода свыше 20 млн грн. за отчетный год, а также малодоходники с доходом менее 20 млн грн. за год, принявшие такое решение добровольно (п. 134.1 НКУ).

Поэтому таким предприятиям бесплатную передачу рекламных образцов следует проводить с оглядкой на их получателя.

Налог на добавленную стоимость

Каковы последствия для целей НДС операций по бесплатному распространению образцов товара в рамках рекламной акции? Сразу ответим: вопервых, налоговые обязательства по НДС возникают на дату поставки товаров, во-вторых, на сумму входного НДС «компенсирующие» обязательства не начисляются. То есть при безвозмездной передаче товаров обязательства по НДС возникают один раз. А теперь обо всем по порядку.

1. Налоговые обязательства по поставке товара. Бесплатное распространение образцов товаров в ходе рекламной акции является поставкой товаров в понимании п.п. 14.1.191 НКУ. А значит, такие операции облагаются НДС на общих основаниях*. При этом база обложения НДС не может быть ниже (абз. 2 п. 188.1 НКУ):

* Конечно, речь идет о тех товарах, которые не попадают под необъектные (п. 197 НКУ) или освобожденные от обложения НДС (п. 198 НКУ).

— цены приобретения — для покупных товаров;

— обычных цен (п.п. 14.1.71 НКУ) — для самостоятельно изготовленных рекламных товаров.

Учитывая, что

договорная стоимость товара равна нулю (товар передается безвозмездно), необходимо доначислить НДС до минимальной базы

В свою очередь, датой возникновения обязательств по НДС будет дата отгрузки (бесплатной передачи) товара (абз. «б» п. 187.1 НКУ).

Порядок составления налоговых накладных в случае, когда минбаза превышает договорную стоимость, прописан в п. 15 Порядка № 1307. В таком случае на дату отгрузки необходимо выписать две налоговые накладные:

— одну — на фактическую (договорную) стоимость поставки, равную нулю;

— вторую — на сумму превышения минимальной базы над фактической (договорной) ценой.

При этом обе налоговые накладные необходимо внести в Единый реестр налоговых накладных (п. 201.10 НКУ). Впрочем, само по себе невнесение в ЕРНН первой налоговой накладной, по сути, никаких последствий для поставщика не несет**, однако не дает ему возможность корректно заполнить вторую налоговую накладную. Ведь в графе 2 второй налоговой накладной дополнительно к наименованию товара делают ссылку на налоговую накладную, которая выписана на договорную (т. е. нулевую) стоимость.

** На практике такую «нулевую» накладную ЕРНН не принимал, поэтому рекомендуем ее просто выписать для корректного заполнения второй накладной.

В верхнем левом углу налоговой накладной, составленной на сумму превышения, указывается тип причины:

— «15» — если осуществляется поставка покупного товара;

— «17» — если поставка самостоятельно изготовленного товара.

Такая налоговая накладная получателю (покупателю) не предоставляется. При этом в строках такой налоговой накладной, отведенных для заполнения данных покупателя, поставщик (рекламодатель) отмечает собственные данные. Табличная часть такой налоговой накладной заполняется согласно п. 16 Порядка № 1307.

Обратите внимание: если бесплатная раздача товара осуществляется розничным предприятием с выпиской итоговой налоговой накладной, то бесплатно розданный товар с нулевой стоимостью не будет учитываться в такой итоговой накладной, нужно выписать отдельную налоговую накладную.

В таком случае к такой накладной будет выписываться вторая налоговая накладная на сумму превышения цены приобретения над ценой реализации (как правило, в розничной торговле с типом причины «15»).

Подчеркнем: НКУ не содержит никаких рекомендаций для определения такой минимальной базы, как цена приобретения (в отличие от обычной цены (п.п. 14.1.71 НКУ)). Поэтому ее можно понимать по-разному: как первоначальную стоимость, определенную по правилам бухучета (п. 8 П(С)БУ 9), или контрактную стоимость, уплаченную поставщику.

Нам ближе первый вариант. Хотя налоговики высказывались иначе (см. письма ГФСУ от 13.04.2016 г. № 8220/6/99-99-19-03-02-15 и от 27.04.2016 г. № 9614/6/99-99-15-03-02-15).

2. Входной НДС. Напомним: с 1 июля 2015 года любой входной НДС увеличивает налоговый кредит независимо от направления дальнейшего использования таких приобретений. Важно только наличие налоговой накладной, правильно оформленной и зарегистрированной в ЕРНН (пп. 198.1, 198.6, 201.10 НКУ). А вот по товарам, работам (услугам), которые предназначены или в дальнейшем будут использоваться не в хозяйственной деятельности, в необъектных или освобожденных от обложения НДС операциях, начисляют «компенсирующие» обязательства по НДС (п. 198.5 НКУ).

Без сомнения, цель проведения любой рекламной акции (ст. 1 Закона о рекламе) — это прежде всего популяризация предприятия, распространение информации о своих товарах, привлечение внимание неопределенного круга лиц к своей хозяйственной деятельности. То есть, по своей сути, бесплатная раздача образцов товара направлена на получение дохода от реализации товаров в будущем, а не в момент такой бесплатной поставки.

То есть это расходы, которые направлены на увеличение сбыта продукции (увеличение дохода в будущем), что полностью соответствует определению «хозяйственная деятельность». Ведь хозяйственная деятельность — деятельность лица, направленная прежде всего на получение дохода (п.п. 14.1.36 НКУ). Поэтому

по операциям бесплатного распространения образцов товаров в ходе рекламной акции (при условии надлежащего оформления документов) «компенсирующие» обязательства по НДС не начисляются

Соглашаются с этим и налоговики (письмо ГФСУ от 19.04.2016 г. № № 8819/6/99-99-19-03-02-15).

Ну а чтобы связь с хоздеятельностью была очевидной и для налоговиков, нужно надлежащим образом документально оформить проведение рекламной акции. Поможет вам в этом материал на с. 8.

Обратите внимание: в случае, когда рекламная акция направлена на продвижение продукции или «раскрутку» деятельности, которая не подлежит обложению НДС (ст. 197 НКУ) или подпадает под НДС-льготу (ст. 198 НКУ), придется начислить «компенсирующие» НО.

Бесплатная раздача подакцизного товара: что с акцизом

Если в ходе рекламной акции вы решили бесплатно раздавать подакцизный товар, следует учитывать массу тонкостей, связанных с его реализацией. Например: бесплатная раздача алкогольной и табачной продукции требует наличия лицензии на розничную торговлю, а бесплатное распространение табачных изделий вообще запрещено* (ст. 10 Закона № 2899). Также следует учитывать ограничение минимальной цены на алкогольные напитки, коньяк, водку, ликеро-водочную продукцию и вино (ст. 17 Закона № 481, т. е., по сути, речь может идти только о пиве) и многие другие моменты, которые выходят за рамки данной консультации, но которые необходимо досконально изучить, прежде чем начинать такие рекламные акции.

* О том, что далеко не все товары можно распространять бесплатно, вы уже знаете из материала на с. 3.

В этом материале нас интересует вопрос начисления относительно «свежего» налога — «розничного» акциза на операции по бесплатному распространению подакцизных товаров.

До 01.01.2015 г. плательщиками акцизного налога в большей части были производители и импортеры подакцизных товаров**. Однако после этой даты круг плательщиков расширился за счет предприятий, торгующих подакцизными товарами в розницу (п.п. 212.1.11 НКУ). Их можно разделить на две группы розничных торговцев:

** Перечень подакцизных товаров указан в п. 215.1 НКУ.

— алкоголем и табаком;

— горючим.

Объектом налогообложения являются операции по реализации подакцизного товара (п.п. 213.1.9 НКУ). При этом базой начисления в случае торговли алкоголем и табаком является стоимость реализации с учетом налога на добавленную стоимость (п.п. 214.1.4 НКУ), а при торговле горючим — объем реализованного (физически отпущенного) горючего в литрах (п.п. 215.3.10 НКУ). При этом датой возникновения налоговых обязательств по «розничному» акцизному налогу является (п. 216.9 НКУ):

— для наличных расчетов — дата осуществления расчетной операции в соответствии с Законом об РРО;

— для безналичных расчетов — дата оформления расчетного документа на сумму проведенной операции, который подтверждает факт продажи, отгрузки, физического отпуска товара;

— в случае реализации товаров физическими лицами — предпринимателями, которые уплачивают единый налог, — дата поступления оплаты за проданный товар.

Учитывая, что при бесплатной раздаче товаров компенсации за поставленный товар не предвидится, база для начисления «розничного» акциза не возникает. На наш взгляд, такой вывод справедлив по операциям бесплатного распространения подакцизных товаров, для которых установлена относительная (адвалорная) ставка налога (п. 28.1 НКУ). Например, ставка акциза для алкогольных напитков и табака установлена в размере 5 % от стоимости их реализации с учетом НДС (п.п. 215.3.10 НКУ). Согласны с этим и налоговики (см. подкатегорию 116.02 БЗ, письмо ГФСУ от 03.11.2015 г. № 23422/6/99-99-19-03-03-18).

Таким образом,

по операциям бесплатного распространения алкогольных напитков «розничный» акциз не начисляется

Другое дело бесплатное распространение горючего. Ведь реализация горючего в понимании норм п.п. 14.1.212 НКУ имеет более широкое значение, и в нем акцент делается, прежде всего, на физическом отпуске горючего. Поэтому вряд ли налоговики так просто согласятся с неначислением «розничного» акциза на объем бесплатно розданного топлива. Ведь в своих разъяснениях налоговики пошли еще дальше: сославшись на такое широкое определение «реализации горючего», под начисление «розничного» акциза они подводят отпуск горючего через АЗС для собственных нужд (письмо ГФСУ от 24.03.2016 г. № 6497/6/99-99-19-03-03-15).

Если вы решите, допустим, в качестве рекламной акции за каждые 20 литров купленного бензина отпускать покупателю 1 литр бесплатно, то за каждый такой бесплатный литр необходимо будет уплатить за свой счет «розничный» акциз в сумме 0,042 евро.

Хотя при бесплатной раздаче топлива отсутствует расчетная операция, а значит, отсутствует дата начисления «розничного» акциза (п. 216.9 НКУ).

Пару слов о «топливном» акцизе. Бесплатная передача подпадает под определение реализации горючего, установленное в абз.2 п.п. 14.1.212 НКУ. Поэтому считаем, что на каждую полную или частичную операцию по реализации (в том числе бесплатной передаче) горючего составляется акцизная накладная (п. 231.3 НКУ). Если объемы реализованного (в том числе бесплатно розданного) горючего превысят объемы полученного горючего от других плательщиков акцизного налога, с которых уплачен акцизный налог, то у вас дополнительно возникает объект налогообложения в соответствии с п.п. 213.1.12 НКУ.

Образцы товаров в массы: есть ли НДФЛ и ВС?

Здесь необходимо отталкиваться от возможности персонифицировать (т. е. определить) получателей образцов товаров и сумму полученного каждым их них «образцово-товарного» дохода.

Если объективная возможность персонифицировать получателей дохода отсутствует, то вопрос с НДФЛ и ВС вообще не возникает

Например, если в ходе рекламной акции любой участник может подойти к стенду и получить недорогой образец товара, то объект для удержания НДФЛ и ВС не возникает из-за невозможности персонификации. То же самое можно сказать и о расходах на дегустацию производимой продукции, угоститься которой может любой желающий.

Однако, чем уже круг получателей и чем выше стоимость образцов товаров, тем ниже вероятность, что вам удастся отстоять перед контролерами невозможность персонификации. Что же делать в таком случае?

По сути раздаваемые образцы товаров — это подарки. Что из этого следует? Можно сэкономить на налогах. Дело в том, что п.п. 165.1.39 НКУ выводит из состава облагаемых НДФЛ доходов физлица неденежные подарки, стоимость которых не превышает в 2016 году 689 грн. в расчете на месяц.

Имейте в виду! Для целей налогообложения стоимость неденежного подарка определяйте по обычным ценам. Это следует из положений п. 164.5 НКУ.

Кроме того, если стоимость подарка — образца товара не превышает 689 грн. (в расчете на месяц), то и ВС удерживать не нужно (см. п.п. 1.7 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Важно! Стоимость необлагаемых подарков обязательно отразите в Налоговом расчете по форме № 1ДФ. В разделе I — с признаком дохода «160», в разделе II по строке с ВС — в общей сумме доходов, начисленных/выплаченных физлицам в отчетном квартале.

А если стоимость подарка — образца товара превысила необлагаемую сумму? Тогда разница между этими двумя суммами, увеличенная на «натуральный» НДФЛ-коэффициент, войдет в налогооблагаемый доход физлица-получателя как дополнительное благо (см. п. 164.5, п.п. «е» п.п. 164.2.17 НКУ). Отметим, что при ставке НДФЛ 18 % размер «натурального» коэффициента равен 1,219512.

И не забываем о ВС со стоимости подарка, превышающей необлагаемый предел. По нашему мнению*, в базу обложения ВС такой доход должен попасть увеличенным на «натуральный» НДФЛкоэффициент. Ведь именно с учетом этого коэффициента в бухучете будет начислен доход физлица — получателя товара. Рассчитывать «натуральный» ВСкоэффициент не нужно. Это не предусмотрено НКУ.

* Отметим, что у налоговиков по этому вопросу иное мнение (см. с. 22).

В связи с тем, что доход в рассматриваемой ситуации предоставлен физлицам в натуральной форме,

НДФЛ уплатите в течение банковского дня, следующего за днем его начисления (предоставления) (п.п. 168.1.4 НКУ).

В разделе I Налогового расчета по форме № 1ДФ необлагаемую часть стоимости подарка отразите с признаком «160», облагаемую — с признаком «126» как доход в виде дополнительного блага. Кроме того, полученный вместе с подарком доход (как необлагаемый, и так облагаемый (в сумме, начисленной в бухучете)) необходимо отразить в разделе II формы № 1ДФ по строке с ВС.

Обратите внимание: для того, чтобы отразить информацию о доходе физлица — получателя товара в разделе I Налогового расчета, вам понадобится его регистрационный номер учетной карточки плательщика налога — физлица — получателя товара.

Позаботьтесь об этом при выдаче товара.

Если же физлицо отказалось от принятия регистрационного номера и имеет соответствующую отметку в паспорте, вам необходимо снять копию первой страницы его паспорта и страницы с отметкой ГНИ о наличии права осуществлять любые платежи по серии и номеру паспорта.

Бухгалтерский учет

Операции по безвозмездной передачи товаров в бухгалтерском учете отражаются в соответствии с требованиями НП(С)БУ или МСФО. Сразу отметим, что в национальных и международных стандартах бухучета содержатся похожие критерии признания доходов и расходов.

Доход признается при увеличении актива или уменьшении обязательств, которые обусловливают рост собственного капитала, при условии, что оценка может быть достоверна определена (п. 5 П(С)БУ 15). Ясное дело, что при безвозмездной раздаче товаров ни роста собственного капитала, ни увеличения актива или уменьшения обязательств, ни каких-либо экономических выгод предприятие не получает. Потому операция по безвозмездной передаче товаров никак не вписывается в критерии признания дохода. Следовательно,

предприятие в момент бесплатной отгрузки товара доходы в бухгалтерском учете не отражает

А вот право на признание расходов в бухгалтерском учете у предприятия имеется, так как такая операция соответствует критериям признания расходов в бухгалтерском учете (пп. 5, 6, 7 П(С)БУ 16). Предприятие увеличивает расходы на себестоимость безвозмездно переданных товаров в отчетном периоде их отгрузки. Такие расходы связаны с продвижением и продажей товаров, работ, услуг и учитываются в составе расходов на сбыт (п. 19 П(С)БУ 16). При этом доначисленный НДС на сумму превышения минбазы над договорной стоимостью отражаем по дебету субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности» (п. 1.3 Инструкции № 141).

Как определить себестоимость бесплатно переданной рекламной продукции? Согласно п. 16 П(С)БУ 9 предусмотрено пять методов определения себестои мости запасов при их выбытии. Один из них, который чаще всего используют розничные торговцы, — метод цены продажи. Этот метод выбирают предприятия, которые имеют достаточно большую и часто меняющуюся номенклатуру товаров с приблизительно равным уровнем торговой наценки, при условии, что применение прочих методов не оправдано (п. 22 П(С)БУ 9).

При использовании метода цены продажи следует учитывать, что расчет себестоимости осуществляется по среднему проценту на весь реализованный товар.

Рассчитать себестоимость единицы можно исходя из среднего процента наценки.

Обратите внимание, минимальная база для начисления НДС-обязательств (п. 188.1 НКУ) может отличаться от себестоимости единицы продукции, так как для определения минбазы необходимо отталкиваться от цены приобретения.

Пример. С целью рекламы и продвижения нового вида товара предприятие организовало бесплатную раздачу образцов такого товара.

Бухгалтерский учет рекламной раздачи образцов товара

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Бухгалтерский учет		Сумма, грн.
		Дт	Кт
1	Оприходованы товары, полученные от поставщика	281	631	24000
2	Отражена сумма НДС (до регистрации НН в ЕРНН)	644/1	631	4800
3	Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН)	641/НДС	644/1	4800
4	Произведена бесплатная раздача образцов товара и списана их себестоимость	93	281	24000
5	Доначислены НО до минимальной базы (НН зарегистрированы в ЕРНН)	949	641/НДС	4800
6	Списаны на финансовый результат: — себестоимость бесплатно переданных товаров — доначисленные обязательства по НДС	791 791	93 949	24000 4800

Выводы

• В бухгалтерском учете при бесплатной раздаче образцов товара доходы не признают, а себестоимость таких товаров отражается в расходах на сбыт.
• Операции по бесплатной передаче товаров отражают в налоговоприбыльном учете исключительно по бухгалтерским правилам.
• Обязател ства по НДС начисляются на минимальную базу, при этом «компенсирующих» обязательств по НДС нет.
• «Розничный» акциз на бесплатно розданный алкоголь начислять не нужно. А вот с уплатой «розничного» акциза при бесплатной раздаче топлива не все так просто. Возможно, за такое неначисление придется побороться.
• Если раздача образцов товара осуществляется физлицам, а объективная возможность персонифицировать полученный ими доход отсутствует, то вопрос с НДФЛ и ВС вообще не возникает.

Посредник вам в помощь!

— Реклама работает?

— Да, работает. Вчера дали рекламу: «Нужен сторож». Ночью обокрали.

Где сейчас обходятся без посредников? Да практически нигде. Но зачастую эта ничего не производящая когорта «прослойщиков» приносит реальную пользу. В том числе и для целей оптимизации налогообложения. Сегодня мы поговорим о том, может ли какие-то «бонусы» посулить рекламодателю проведение рекламы его товаров с привлечением рекламных посредников?

Алексей Павленко, налоговый эксперт

В принципе, на практике субъекты хозяйствования нередко проводят свои рекламные кампании при участии посредников (распространителей рекламы). Кстати, роль посредников в этих рекламных «играх» могут играть не только «профи» — рекламные агентства (и т. п.), но и менее рекламно-спрофилированные хозсубъекты, специально привлеченные для оптимизации правил (в том числе и налоговых) этих рекламных «игр».

На практике обычно применяются три основных «оригинальных» варианта проведения рекламных акций с бесплатной раздачей рекламных материалов (включая и сами рекламируемые товары).

1. Товары бесплатно раздает сам рекламодатель.

Следующие два — с бесплатной рекламной раздачей товаров при помощи рекламного посредника (рекламного агентства, другого субъекта хозяйствования).

2. Рекламодатель передает (без оплаты) посреднику товары для проведения рекламной акции, а далее тот бесплатно раздает их пользователям рекламы.

3. Посредник сам приобретает товары, необходимые для бесплатной раздачи, а затем включает их стоимость в себестоимость своих рекламных услуг.

Учет и налогообложение 1-го варианта подробно освещены нами на с. 11. А нам интересны 2 альтернативных варианта бесплатной раздачи товаров при помощи посредников. Переходим к анализу и сравнению их учета и налогообложения.

Посредник получает рекламные материалы (образцы) бесплатно

Согласно условиям договора на предоставление рекламных услуг (который фактически является договором поручения) рекламодатель бесплатно снабжает посредника рекламными материалами, в том числе образцами рекламируемых товаров/продукции, для бесплатной их раздачи пользователям рекламы. При исполнении таких договоров важную роль играет оформление не только самих договоров, но и первичных документов на передачу и бесплатную раздачу рекламных материалов, включая отчет исполнителя (рекламного посредника) о выполнении договора — о розданных бесплатно материалах и др. рекламных мероприятиях, акт выполнения рекламных услуг и т. п.

У рекламодателя

Бухучет (налог на прибыль). Стоимость бесплатно переданных посреднику рекламных материалов, как правило, отражается на балансе рекламодателя до даты утверждения соответствующего отчета(тов) или акта. При оформлении этих документов стоимость таких материалов/товаров рекламодатель списывает с баланса, относя ее (как и стоимость рекламных услуг посредника) в состав расходов на сбыт (в дебет сч. 93).

Эти расходы на общих основаниях уменьшат финансовый бухрезультат (прибыль до налогообложения).

Налоговые разницы в отношении таких расходов не исчисляются. В состав расходов на сбыт относится и стоимость услуг (вознаграждение) рекламного посредника и другие связанные с такой рекламой расходы.

НДС. Что касается этого налога, то здесь

рекламодателю придется исчислить НДС с бесплатно переданных рекламных материалов (в том числе образцов товаров)

Если передаваться будут покупные товары/образцы, то база НДС согласно п. 188.1 НКУ должна быть исчислена со стоимости их приобретения, если для рекламы бесплатно будет передана продукция собственного производства, то база обложения будет исчисляться по обычным ценам такой продукции.

Датой возникновения НО по этой бесплатной передаче будет дата передачи таких товаров посреднику (распространителю рекламы). Именно такой вывод напрашивается из сочетания норм пп. 189.4 и 187.1 НКУ. Дело в том, что такой рекламный договор (предусматривающий передачу товаров для бесплатной раздачи) имеет признаки договора поручения. А база обложения товаров, передаваемых в рамках посреднических договоров (в том числе договоров поручения), определяется согласно п. 189.4 НКУ. Этот пункт и отсылает нас для определения даты возникновения НО к ст. 187 НКУ (и к основному ее пункту — 187.1).

Таким образом, по дате бесплатной передачи посреднику товаров для рекламной их раздачи рекламодатель должен начислить НО (исходя из цены приобретения или обычной цены, в зависимости от того — товары покупные или собственного производства) и составить две НН — одну нулевую, а другую («на себя») — на минимальную базу обложения с типом причины «15» или «17» (соответственно).

Кроме того, заметим, что у рекламодателя в данном случае не должно быть начисления «компенсационного» НО согласно п. 198.5 НКУ. При это не важно, что рекламные материалы (в том числе образцы товаров) передаются посреднику и распространяются им бесплатно. Ведь в таких ситуациях бесплатно передаваемые товары фактически используются рекламодателем для целей интенсификации сбыта своей номенклатуры, т. е. явно — в рамках его хозяйственной деятельности и — в облагаемых НДС операциях (если, конечно, рекламируются облагаемые этим налогом товары/услуги).

Наши выводы о неприменении при такой бесплатной передаче п. 198.5 НКУ подтверждаются целым рядом писем фискалов от 27.04.2016 г. № 9532/6/99-99-15-03-02-15,от 12.01.2016 г. № 361/6/99-99-19-03-02-15,от 19.04.2016 г. № 8819/6/99-99-19-03-02-15. Правда, во всех этих письмах фискалы, говоря о неприменении п. 198.5 НКУ, делают странную оговорку:

«если стоимость товаров, приобретенных/изготовленных для проведения рекламных мероприятий (в том числе для бесплатного распространения), включается в стоимость товаров/ услуг, которые используются в налогооблагаемых операциях, связанных с получением доходов»

Спишем эту оговорку на безграмотность фискалов, ибо такие расходы на проведение рекламных мероприятий в стоимость (или в себестоимость) товаров/ услуг включаться не могут, а относятся в бухучете в состав расходов на сбыт (п. 19 П(С)БУ 16). То есть фискалы выдвигают изначально невыполнимое условие. Считаем, что для неприменения п. 198.5 НКУ в таких ситуациях

достаточно подтверждающих документов и включения на их основании стоимости бесплатно розданных товаров в состав расходов на сбыт

Если же рекламируются товары/услуги, не облагаемые НДС (льготируемые или «необъектные»), то тогда начисления «компенсационного» НО по п. 198.5 НКУ не избежать (конечно, при условии, что НДС по товарам, используемым для рекламы «необлагаемого», ранее был отражен/оставлен в НК). База обложения в таком случае будет определяться согласно п. 189.1 НКУ (исходя из цены приобретения товаров).

У рекламного посредника

Бухучет (налог на прибыль). Стоимость (указанная в передаточных документах) полученных для бесплатной раздачи товаров отражается у посредника за балансом (на сч. 023). По мере бесплатной раздачи товаров посредник списывает их с забалансового счета. Доход в размере стоимости реализованных рекламно-посреднических услуг (включая НДС) отражается по дате подписания сторонами акта стандартной проводкой: Дт 36 — Кт 703.

НДС. В части этого налога мы видим у посредника только обложение на общих основаниях стоимости его услуг по рекламе.

Сама же бесплатная передача товаров рекламодателя ни «на входе», ни «на выходе» у посредника на его НДС никак не повлияет

И хотя при передаче упомянутых товаров посреднику рекламодатель (см. выше) и должен начислить НДС, этот его НДС на посреднике никак не отразится (ведь НН рекламодатель выписывает «на себя»). А при бесплатной раздаче товаров потребителям рекламы НО у посредника должно быть не ниже цены приобретения, которая у него равна нулю. Так что выписывать две «нулевые» НН смысла нет.

Посредник сам приобретает рекламные материалы (образцы)

Согласно условиям договора на предоставление рекламных услуг по поручению рекламодателя посредник — распространитель рекламы обязан самостоятельно приобрести рекламные материалы (включая образцы товаров), которые он должен бесплатно раздавать пользователям рекламы с целью выполнения упомянутого договора. При этом стоимость таких рекламных материалов (распространенных бесплатно) посредник включает в стоимость своих рекламных услуг по договору. Таким образом, все эти расходы, пополнив себестоимость рекламных услуг посредника, компенсируются рекламодателем.

Теперь об учете и налогообложении у сторон в рамках такого вида договора.

У рекламодателя

Бухучет (налог на прибыль). Здесь в бухучете в составе расходов на сбыт отражается полная стоимость (без НДС) всех услуг по упомянутому выше договору (в том числе и вошедшая в состав этих услуг стоимость приобретенных посредником рекламных материалов/товаров для рекламных раздач).

НДС. Сумма НДС от всей стоимости предоставленных рекламных услуг включается на общих основаниях в НК. А вот если рекламировались не облагаемые НДС (в том числе льготируемые) товары/услуги рекламодателя, то тогда ему придется еще со всей (или с определенной части) стоимости рекламных услуг начислить «компенсационные» НО по п. 198.5 НКУ.

У рекламного посредника

Бухучет (налог на прибыль). Стоимость самостоятельно приобретенных рекламных материалов (в том числе образцов товаров для бесплатной раздачи) посредник приходует к себе на баланс и по мере их раздачи-распространения списывает на себестоимость своих рекламных услуг по данному договору (в Дт сч. 23). Доход в размере своей полной стоимости реализованных рекламно-посреднических услуг отражается по дате подписания сторонами акта о выполнении рекламных услуг: Дт 36 — Кт 703. Всю сумму расходов, сформировавших себестоимость этих услуг (в том числе и стоимость бесплатно розданных товаров), посредник списывает с кредита счета 23 в дебет субсчета 903.

НДС. Посредник при таком оформлении договорных отношений начисляет только одни НО — со всей стоимости своих рекламных услуг, включившей в себя и стоимость бесплатно розданных товаров. При этом сами операции по бесплатной раздаче товаров потребителям рекламы у посредника отдельно НДС не облагаются. То есть двойное налогообложение в данном случае исключается.

При этом «входной» НДС, уплаченный посредником при приобретении им товаров, предусмотренных для бесплатной рекламной раздачи, относится на общих основаниях в НК.

Именно такой, либеральный, вариант исчисления НДС применительно к данной ситуации прямо прописан в письме ГНСУ от 04.02.2013 г. № 1673/6/15-3115. В качестве вывода в нем налоговики в отношении исполнителя рекламной услуги (рекламного посредника) указали: в случае, если стоимость рекламных материалов (которые передаются потребителям рекламных услуг) включена им в стоимость рекламной услуги, предоставляемой рекламодателю, и обложена НДС, то распространение (раздача) третьим лицам (потребителям) рекламных материалов не подлежит обложению НДС. При этом далее сказано, что суммы НДС, уплаченные исполнителем при приобретении рекламных материалов на общих основаниях, включаются им в НК.

Такой подход не нов, его налоговики излагали и в более древних своих письмах (см., например, письма ГНАУ от 29.10.2003 г. № 8974/6/15-2415-26, от 04.07.2005 г. № 6309/6/15-1116 и от 18.01.2007 г. № 463/6/17-0716).

Тот факт, что фискалы и сейчас мыслят в этом же ключе, прямо подтверждается содержанием письма ГФСУ от 19.04.2016 г. № 8811/6/99-99-19-03-02-15.

С учетом изложенного считаем: риски того, что фискалы отдельно обложат у посредника НДС (фактически повторно) операции по бесплатной раздаче рекламных образцов потребителям рекламы, весьма невысоки. Но даже в случае возникновения таких проблем плательщик сможет весьма аргументированно построить свою защиту против повторного обложения НДС одних и тех же «раздаточных» товаров.

При сравнении с предыдущим вариантом (когда товары передаются посреднику для раздачи самим рекламодателем), этот вариант в налоговом плане явно предпочтительнее,

ведь рекламодатель экономит сумму НДС со стоимости бесплатно розданных товаров

Условный пример.

Стоимость бесплатно раздаваемых товаров составляет 120 грн., в том числе НДС — 20 грн.

В первом варианте (товары передаются рекламодателем посреднику*):

* Или раздаются рекламодателем самостоятельно.

— у рекламодателя будет НК при приобретении товара — 20 грн. и НО при передаче товара посреднику на те же 20 грн. (в итоге — 0);

— у посредника — НДС и «на входе», и «на выходе» — 0 грн.

Во втором варианте (товары приобретает и раздает посредник**):

** Здесь стоимость розданных товаров согласно условиям рекламного договора полностью оплачивается рекламодателем посреднику в составе стоимости его рекламных услуг. Но остальную часть стоимости этих услуг мы в примере умышленно опустили — чтобы сопоставление было нагляднее.

— у рекламодателя — НК — 20 грн. (в итоге «минус» 20 грн.);

— у посредника и НК, и НО по 20 грн. (в итоге — 0). Очевидно, что во втором варианте рекламодатель выигрывает сумму НДС от стоимости товаров, которую в первом варианте — при бесплатной передаче товаров посреднику (или при раздаче их самостоятельно) придется начислить.

Поэтому привлечение посредника, чтобы он самостоятельно закупал и раздавал рекламные продукты в нынешних НДСных условиях, может принести вам некий гешефт.

Два слова о «розничном» акцизе. При бесплатной рекламной раздаче облагаемых «розничным» акцизом алкоголя и табака объект обложения этим налогом возникать не должен. В то же время при бесплатном рекламном отпуске горючего фискалы незаконно могут потребовать его уплаты — см., например, письмо ГФСУ от 09.06.2016 г. № 12869/99-99-15-03-03-15.

И хотя речь в письме не шла о рекламных мероприятиях, но его фискальный вывод налоговики могут распространить и на рекламные случаи бесплатной передачи рекламируемого горючего, поскольку там базой обложения «розничным» акцизом является не сумма, а объем отпущенного товара.

Подробнее о «розничном» акцизе с бесплатных рекламных раздач читайте на с. 13 — 14.

Выводы

• При бесплатной рекламной раздаче рекламных материалов (включая рекламируемые товары) привлечение для этих целей посредника может принести некую экономию по НДС, если посредник будет самос оятельно приобретать и раздавать рекламные материалы — при условии полной компенсации этих расходов рекламодателем в составе стоимости рекламных услуг.

Рекламный розыгрыш призов: облагаем доход счастливчика

Профессиональная торговля — наука непростая. Успешный продавец — тот, от которого редкий покупатель уйдет без покупки. А есть ли уловки, которые заставляют купить именно этот товар или услугу? Конечно, есть. Одна из них — различные конкурсы и розыгрыши призов. Ведь люди азартны и верят в чудо. И если бы продавцы не пользовались этими человеческими слабостями, то упускали бы немалую выгоду. Интересно, как правильно оформить такое мероприятие документально? Что с налогообложением дохода счастливчика, выигравшего приз? Давайте разбираться.

Наталья Белова, налоговый эксперт

Конкурсы и розыгрыши призов привлекают немало людей, надеющихся поймать удачу за хвост. А производитель или продавец таким образом рекламирует свою продукцию (товар), стимулирует спрос на нее, в результате чего увеличивает объемы продаж и, конечно, свои доходы.

Однако чтобы такое мероприятие действительно имело признаки рекламного, стоит позаботиться о его правильном документальном оформлении.

Оформляем рекламный розыгрыш документально

При проведении рекламного розыгрыша призов предприятию-организатору рекомендуем оформить следующие документы.

1. Приказ руководителя с указанием рекламной цели мероприятия. В приказе укажите: дату, место и цель проведения розыгрыша призов; круг лиц , ответственных за организацию акции; перечень товаров, которые предполагается вручать в виде призов; условия проведения розыгрыша; способы доведения информации о проводимых розыгрышах до покупателей (объявление о розыгрыше призов на видном месте в магазине, на листовках, в средствах массовой информации); состав комиссии (ответственных лиц) для подведения итогов розыгрыша.

В тексте приказа и рекламных объявлениях о проведении розыгрыша избегайте термина «лотерея». Назовите мероприятие рекламной акцией

2. Смета расходов на проведение акции. В ней укажите ассортимент, количество и стоимость товаров, которые будут разыгрываться в качестве призов.

3. Накладные на отпуск ТМЦ со склада. Ответственное лицо получает товары, которые будут предоставляться в качестве призов, на складе предприятия под отчет. Отпуск ТМЦ оформите накладной.

4. Решение комиссии об определении победителей розыгрыша призов. Этот документ составляют после проведения розыгрыша. В нем отражают результаты проведенной акции, ее соответствие требованиям и условиям, предусмотренным в приказе руководителя, а также имена победителей.

5. Акт о вручении приза. Данный документ составляет комиссия при передаче призов получателям. Здесь она указывает: реквизиты предприятия; паспортные данные получателя приза, его регистрационный номер учетной карточки плательщика налогов — физлица; Ф. И. О. работника предприятия, уполномоченного вручать приз; стоимость приза.

6. Отчет о фактических расходах на проведение розыгрыша. Этот документ составляют после проведения рекламного розыгрыша.

7. Первичные документы, подтверждающие расходы на приобретение призов и осуществление других расходов на организацию и проведение рекламного розыгрыша (расчетные, платежные документы, акты выполненных работ, налоговые и приходные накладные, квитанции).

Проинформируйте потенциальных покупателей о том, что они:

— участвуют в акции бесплатно и что по ее итогам смогут получить подарок только в имущественной форме;

— в случае выигрыша обязаны предоставить вам копию регистрационного номера учетной карточки плательщика налога (далее — налоговый номер) или копии страниц паспорта с Ф. И. О. и отметкой о наличии права осуществлять любые платежи по серии и номеру паспорта — если от налогового номера отказались. Эти данные вам понадобятся для заполнения формы № 1ДФ.

Ответы на прибыльно-НДСные вопросы вы найдете на с. 11. Здесь же поговорим об НДФЛ и ВС.

Где приз, там — НДФЛ + ВС

При проведении рекламного розыгрыша получателями призов являются конкретные физические лица. Что из этого следует? А то, что таких получателей можно идентифицировать. Ну а раз так, то доход в виде стоимости полученного приза включайте в общий налогооблагаемый доход конкретного плательщика налога (п.п. 164.2.8 НКУ). Налоговым агентом получателя приза выступает предприятие — организатор рекламного розыгрыша.

Такой доход облагайте НДФЛ по общим правилам, определенным НКУ для доходов, которые окончательно облагаются в момент их начисления. Ставка НДФЛ — 18 % (п.п. 170.6.3 НКУ, консультация контролеров в подкатегории 103.14 БЗ).

Причем поскольку «призовой» доход вы предоставляете счастливчику в неденежной форме, в базу налогообложения он должен попасть в сумме, равной стоимости этого приза, определенной по обычной цене, увеличенной на «натуральный» коэффициент (п. 164.5 НКУ). Размер этого коэффициента — 1,219512.

В разделе I Налогового расчета по форме № 1ДФ сумму начисленного/ выплаченного дохода и удержанного с него НДФЛ отражайте с признаком дохода «111»

Военный сбор. По нашему мнению, в базу обложения ВС доход физлица в виде стоимости приза должен войти с учетом «натурального» НДФЛкоэффициента. Ведь именно в такой сумме он будет начислен в бухучете. Применение отдельного «натурального» ВС-коэффициента для военного сбора НКУ не предусмотрено. Ставка сбора — 1,5 %.

Однако у налоговиков по поводу определения базы обложения ВС иное мнение. В своих разъяснениях (см. подкатегорию 103.25 БЗ) они указывают, что базой обложения ВС является стоимость дохода в неденежной форме, рассчитанная по обычным ценам, правила определения которых установлены НКУ, и отражаемая в строке «Військовий збір» раздела II Налогового расчета по форме № 1ДФ, без учета коэффициента, определенного п. 164.5 НКУ.

Если вам по душе разъяснения налоговиков, рекомендуем получить в своей налоговой индивидуальную налоговую консультацию по этому вопросу. Если вывод консультации совпадет с тем, который приведен в БЗ (а скорее всего, так и будет), можете смело удерживать ВС со стоимости приза, определенной по обычным ценам, невзирая ни на какие «натуральные» коэффициенты (т. е. с «чистой» суммы неденежного дохода). Наличие такой индивидуальной консультации обезопасит вас от неприятностей, если налоговики вдруг передумают.

А теперь давайте поговорим еще об одной ВСпроблеме. Связана она с уплатой сбора. Поскольку доход выплачивается в натуральной форме, а применение «натурального» ВС-коэффициента НКУ не предусмотрено, у налогового агента нет источника удержания ВС. Как же быть?

В своих устных консультациях налоговики предлагают попросить получателя такого дохода внести в кассу (на текущий счет) предприятия сумму ВС, подлежащую перечислению, до или в день выдачи приза. После чего предприятие — налоговый агент эту сумму перечислит в бюджет. А вот ГНИ в Печерском районе ГУ ГФС в г. Киеве у себя на сайте рекомендует налоговым агентам уплачивать ВС с неденежных доходов за счет собственных средств*.

* См. разъяснение ГНИ в Печерском районе ГУ ГФС в г. Киеве (http://kyiv.sfs.gov.ua/okremi-storinki/arhiv1/258484.html).

Сумму начисленного дохода и удержанный с него ВС отразите в разделе II Налогового расчета по форме № 1ДФ по строке «Військовий збір». Строки же с налогообложением выигрышей (призов) в лотерею вам заполнять не нужно. Это делают только налоговые агенты — операторы лотереи.

И пару слов о ЕСВ. Выдача призов происходит не в рамках трудовых отношений. Кроме того, доход от получения приза не является выплатой по гражданско-правовому договору на выполнение работ (предоставление услуг). Поэтому ЕСВ с суммы такого дохода не взимайте.

Пример. ООО «Интерспорт» в рекламных целях проводит розыгрыш приза среди покупателей, которые в период с 01.06.2016 г. по 31.07.2016 г. приобрели в магазине товар на сумму, превышающую 5000 грн.

Победителю розыгрыша (регистрационный номер учетной карточки плательщика налогов — физлица — 3536894271) в качестве приза вручается велосипед горный «Mongoose MONTANA LE». Его продажная стоимость условно — 6240 грн. Предположим, что предприятие — неплательщик НДС.

Размер налогооблагаемого дохода получателя приза составляет 7609,75 грн. (6240 грн. х 1,219512). Соответственно предприятие должно перечислить в бюджет не позднее банковского дня, следующего за днем выдачи приза:

— НДФЛ в сумме 1369,75 грн. (7609,75 грн. х 18 % : 100 %);

— ВС в сумме 114,15 грн. (7609,75 грн. х 1,5 % : 100 %) (на наш взгляд).

В своем учете данные операции предприятие отражает так, как показано в таблице ниже.

Проведение розыгрыша, вручение приза

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Бухгалтерский учет		Сумма, грн.
		Дт	Кт
1	Вручен приз покупателю по результатам проведения рекламного розыгрыша	377	281	6240
2	Начислен доход физлицу в виде стоимости приза (6240 грн. х 1,219512)	93	685	7609,75
3	Удержан НДФЛ со стоимости приза (7609,75 грн. х 18 % : 100 %)	685	641/НДФЛ	1369,75
4	Удержан ВС с начисленной суммы дохода в виде приза (7609,75 грн. х 1,5 % : 100 %)	685*	642/ВС	114,15
5	Внесена покупателем в кассу предприятия сумма ВС со стоимости приза	301*	377	114,15
6	Произведен зачет на сумму «чистого» дохода	685	377	6125,85
7	Уплачены:
	— НДФЛ	641/НДФЛ	311	1369,75
	— ВС	642/ВС	311	114,15
8	Отнесены на финансовый результат затраты, связанные с выдачей приза физлицу	791	93	7609,75
* Если решите уплатить ВС за счет собственных средств предприятия, как советует у себя на сайте ГНИ в Печерском районе ГУ ГФС в г. Киеве (см. выше), то вместо Дт 685 — Кт 642/ВС должна быть проводка: Дт 93 — Кт 642/ВС, а проводки с внесением в кассу ВС вообще не будет. От штрафов за неудержание ВС за счет дохода получателя спасает последний абзац п. 127.1 НКУ.

Вот, пожалуй, и все документально-учетные нюансы розыгрыша призов. Пусть вам сопутствует удача!

Раздача рекламных материалов, не имеющих самостоятельной ценности

Какие-либо грандиозные рекламные акции с бесплатной раздачей продукции, презентации, розыгрыши требуют отдельной и серьезной подготовки, что обычно связано с существенными расходами, соответственно проводятся они не часто и далеко не каждым предприятием. А вот распространение рекламных буклетов, визиток, прайс-листов, каталогов — это, можно сказать, повседневные мероприятия для большинства субъектов хозяйствования. Об отражении в учете бесплатной раздачи таких рекламных материалов, которые используются исключительно как информационный носитель, и пойдет речь в этом материале.

Наталья Алешкина, налоговый эксперт

К рекламным материалам, которые не имеют самостоятельной ценности, можно отнести те носители информации, которые не могут использоваться по другому назначению, кроме как для донесения информации о лице или товаре до потребителя такой рекламы. Главное условие: такая информация должна быть направлена на формирование осведомленности или поддержания интереса потребителей рекламы относительно таких лиц или товаров, что будет соответствовать определению рекламы (ст. 1 Закона о рекламе).

Такая рекламная информация может распространяться в любой форме и любым способом. Это могут быть: листовки, каталоги, рекламные буклеты, визитки, прайс-листы и прочие материальные ценности, которые выполняют только рекламные функции, а потребитель такой рекламной продукции никаких экономических выгод от их получения не имеет. При этом рекламный продукт может быть самостоятельно изготовлен (приобретен) и распространен рекламодателем; изготовлен и распространен другим лицом по заказу рекламодателя; рекламодатель может разделить функции отдельно по изготовлению и распространению рекламы между ее производителем и распространителем. Как в налоговом учете отражаются операции по самостоятельному бесплатному распространению такой рекламной продукции, рассмотрим ниже. Начнем с НДС.

Налог на добавленную стоимость.

На наш взгляд, операции по бесплатному распро странению носителей информации, выполняющих одну лишь рекламную функцию, облагать НДС не нужно, поскольку такие операции не относятся к операциям поставки товаров. Ведь самостоятельной ценности рекламные материалы не представляют и прямой выгоды от их передачи рекламодатель не получает, он лишь информирует потребителя рекламы. Да и получатель рекламных материалов использовать их, кроме как источник информации, ни в хозяйственной деятельности, ни в каких-либо других целях не может. Следовательно, в этом случае нет поставки, а значит — нет базы для начисления налоговых обязательств по НДС (п. 188.1 НКУ).

Таким образом,

бесплатная раздача рекламной продукции, которую можно использовать исключительно как носитель информации, не является поставкой товара и не облагается НДС

Ранее налоговики в своих консультациях подтверждали такую позицию (см. письма ГНАУ от 13.06.2006 г. № 6421/6/16-1515-26 и от 03.06.2002 г. № 3428/6/15-1215-26).

Хочется верить, что и сегодня налоговики не будут требовать начислять налоговые обязательства при раздаче листовок, буклетов, проспектов, визиток, плакатов, т. е. тех рекламоносителей, которые не имеют самостоятельной ценности.

В подтверждение таких надежд может служить отмена фискальных консультаций контролеров, размещенных в Базе знаний. Так, в подкатегории 101.02 БЗ фискалы рассматривали бесплатное распространение рекламных материалов как поставку имущества с начислением налоговых обязательств на общих основаниях. На наш взгляд, сложно назвать поставкой имущества предоставление, например: прайс-листов, рекламных буклетов или визиток, которые не могут принести их потребителю никаких выгод, кроме получения информации.

Данная консультация действовала до 01.09.2013 г. и была отменена без указания причин (т. е. не связана с изменением законодательства). Будем надеяться, что контролеры сами признали абсурдность такого подхода по бесплатному распространению рекламных материалов.

Однако учите: бесплатная раздача в рекламных целях, допустим, канцтоваров, посуды и прочих материальных носителей, которые можно использовать не только с целью получения информации, — это уже совсем другая история и вполне может трактоваться контролерами как поставка товара (порядок налогообложения таких операций описан на с. 11).

«Компенсирующие» обязательства по НДС. Считаем, за налогоплательщикомсохраняется право на налоговый кредит по суммам НДС, входящим в стоимость таких носителей при их приобретении. То есть о начислении «компенсирующих» обязательств по НДС речи быть не может. Поясним.

Уже хорошо известно, что с июля 2015 года весь «входной» НДС по товарам, работам, услугам включается в состав налогового кредита независимо от направления дальнейшего использования таких приобретений (п. 198.3 НКУ). Важно только наличие правильно оформленной и зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной или ее заменителя (п. 201.11 НКУ). При этом п. 198.5 НКУ предусмотрено начисление «компенсирующих» налоговых обязательств на сумму необъектных, освобожденных от НДС или нехозяйственных операций.

Отметим: хозяйственная деятельность — это деятельность, направленная на получение дохода (п.п. 14.1.36 НКУ), а реклама (ст. 1 Закона о рекламе), по сути, является средством раскрутки предприятия, увеличения сбыта ее продукции, что неизбежно нацелено на получение в будущем доходов. Поэтому, подтвердив первичными документами (см. на с. 8) рекламный характер бесплатного распространения материальных ценностей, предприятие подтверждает хозяйственность таких операций. Таким образом,

при наличии документов, подтверждающих рекламный характер раздаваемых материалов, начисление «компенсирующих» обязательств предприятию не грозит

Налоговики не против такого под ход а (см. письмо ГФСУ от 19.04.16 г. № 8819/6/99-99-1903-02-15). Настораживает только, что один из аргументов такого неначисления «компенсирующих» обязательств — это начисление НДС на поставку товаров согласно п. 188.1 НКУ. Заметим: в письме идет речь о бесплатной рекламной раздачетоваров ,имеющихсамостоятельную ценность (образцы товаров, канцтовары с логотипом предприятия и прочее). Но как мы уже указывали, распространение носителей информации,непредставляющихсамостоятельной ценности, нельзя считать поставкой товаров и в данном случае основной аргумент для неначисления «компенсирующих»обязательств — это связь с хозяйственной деятельностью.

Другое дело, когда расходы на создание рекламного материала связаны с деятельностью, не облагаемой (ст. 196 НКУ) или освобожденной от НДС (ст. 197 НКУ).

Тогда начислить «компенсирующие» обязательства по НДС придется исходя из базы налогообложения согласно п. 189.1 НКУ (для товаров (услуг) — не ниже стоимости их приобретения). Но связано это не с бесхозяйственностью операции, а с необлагаемым характером продвигаемого товара (услуг).

Налог на прибыль

Для целей определения объекта обложения налогом на прибыль в отношении раздач рекламных материалов «тишь да благодать». С января 2015 года доказывать связь осуществляемых расходов с хозяйственной деятельностью больше не приходится. Учитываем рекламные операции исключительно по правилам бухгалтерского учета. А в бухгалтерском учете, как мы знаем, расходы признаются даже независимо от связи с хозяйственной деятельностью. Важно наличие правильно оформленных первичных документов, подтверждающих факт осуществления хозяйственной операции. При этом никаких корректировок НКУ не предусматривает, в том числе для «прибыльщиков», обязанных применять налоговые разницы. Более того, не имеет значения статус получателя* таких рекламных материалов. Поскольку распространение рекламных материалов не связано с передачей товаров, т. е., как мы говорили выше, не происходит поставки материального актива третьим лицам.

* Подпункт 140.5.9 НКУ предусматривает применение корректировки финрезультата, в частности на стоимость товаров, предоставленных бесплатно неприбыльным организациям.

Бухучет при бесплатной раздаче материалов

В бухгалтерском учете приобретение рекламных материалов отражаем на субсчете 209 «Прочие материалы», так как такие ресурсы соответствуют определению запасов (п. 6 П(С)БУ 9). Учитываем такие активы в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости.

В связи с тем, что бесплатная раздача материалов носит рекламный характер, в момент выбытия (непосредственной раздачи) списываем их себестоимость в состав расходов на сбыт и отражаем проводкой Дт 93 — Кт 209 (п. 19 П(С)БУ 16).

В то же время доходы предприятие не отражает, поскольку не соблюдаются критерии их признания (п. 5 П(С)БУ 15): нет ни увеличения актива, ни уменьшения обязательств.

Ниже покажем в проводках отражение в бухгалтерском учете операции по приобретению и распространению рекламных каталогов.

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Бухгалтерский учет		Сумма, грн.
		Дт	Кт
1	Перечислена предоплата за каталоги	371	311	24000
2	Отражена сумма НДС (до регистрации НН в ЕРНН)	644/1	644	4000
3	Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН)	641/НДС	644/1	4000
4	Оприходованы каталоги	209	631	20000
5	Отражена сумма НДС	644	631	4000
6	Произведен зачет задолженностей	631	371	20000
7	Предоставлен отчет о розданных рекламных каталогах	93	209	20000

Выводы

• Бесплатное распространение рекламных материалов, не имеющих самостоятельной ценности, не является поставкой товара и не облагается НДС.
• «Компенсирующие» обязательства по НДС не начисляются, если рекламная акция направлена на «раскрутку» налогооблагаемой деятельности предприятия.
• Расходы на приобретение (создание) рекламных материалов учитываются в целях определения финрезультата для начисления налога на прибыль. При этом никакие корректировки на налоговые разницы не применяются.

Бонусные программы в розничной торговле

Современный маркетинг изобрел немало средств для искусственного стимулирования спроса на товары, продвигаемые на рынок. Среди них особое место занимают различные бонусы — программы, направленные на то, чтобы создать у покупателя эффект того, что он приобретает товар на выгодных условиях, экономит свои деньги и получает ценные бесплатные приложения к своей покупке. Как все это учитывать — расскажем прямо сейчас!

Максим Боголюбенко, Лилия Ушакова налоговые эксперты

Дисконтные карточки

Дисконтные карточки — это карточки, эмитируемые и распространяемые нефинансовыми учреждениями (компаниями, объединениями покупателей, клубами и т. п.). Такие карточки удостоверяют, что их предъявители имеют право на получение соответствующих услуг, скидок и т. п. от этих учреждений.

Поэтому сделаем для себя первый важный вывод:

дисконтные карточки не являются электронными платежными средствами

Предприятие изготовляет такие карточки самостоятельно или заказывает на стороне. Потом в рамках маркетинговой акции (программы) карточки предоставляются (безвозмездно или за символическую плату) покупателям. Владелец карточки имеет право на получение скидки на этом предприятии. Скидка может быть в фиксированном размере или в процентах от стоимости покупки. Кроме этого, дисконтные карточки подразделяются на карточки с фиксированной скидкой и накопительные.

Таким образом, задача дисконтных карточек — подтверждать право предъявителя карточки получить скидку, а в некоторых случаях — также определять сумму этой скидки.

Учет дисконтных карточек

Карточки сами по себе являются материальными активами — запасами. Они оприходуются на баланс предприятия как запасы на субсчете 209 «Прочие материалы». При их приобретении у сторонней организации составляющие первоначальной стоимости определены п. 9 П(С)БУ 9. При изготовлении собственными силами первоначальная стоимость карточек определяется на уровне производственной себестоимости согласно П(С)БУ 16 (п. 10 П(С)БУ 9).

Если в дальнейшем карточки клиентам реализуют за деньги, то продажу карточек отражают с применением субсчетов 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов» и 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов».

Если же карточки раздаются безвозмездно — их стоимость просто списывают в состав расходов на сбыт (счет 93 «Расходы на сбыт»). Будет ли при этом начислен НДС на сумму не ниже цены приобретения карточек? По нашему мнению, этот вопрос неоднозначен. Так как с одной стороны операция подпадает под поставку (пп. 14.1.185, 14.1.191 НКУ), а с другой — дисконтные карточки вряд ли можно считать полноценным товаром в понимании п.п. 14.1.244 НКУ. Поэтому, по нашему мнению, если раздача дисконтных карточек происходит безвозмездно — такая операция не является объектом обложения НДС. Впрочем, осторожным плательщикам советуем все же начислять налоговые обязательства при раздаче карточек по правилу «не ниже цены приобретения» согласно п. 188.1 НКУ (если карточки были изготовлены самостоятельно — не ниже обычной цены, ориентиром при определении которой может быть себестоимость).

Рассмотрим учет приобретения и реализации дисконтных карточек на примере.

Пример 1. Предприятие приобрело у поставщика 100 дисконтных карточек на сумму 840 грн. (в том числе НДС — 140 грн.). В дальнейшем карточки реализованы за 9,6 грн. (в том числе НДС — 1,6 грн.).

Продажа товаров владельцам карточек

При применении дисконтных карточек предприятия по большей части предоставляют так называемые скидки в момент продажи. Это значит, что в момент продажи покупатель приобретает товар на сумму, уменьшенную на стоимость скидки. Поэтому именно стоимость товара, уменьшенная на сумму скидки, включается в доход.

На такую стоимость начисляется и налоговое обязательство по НДС. При этом, продавая товар со скидкой, нужно помнить о минимальной базе, которая для товаров определяется не ниже цены приобретения. Цена приобретения в этом случае определяется как разница между продажной стоимостью реализованных товаров и суммой торговой наценки, которая на них была начислена. Впрочем, никто не запрещает предприятиям розничной торговой сети использовать информацию о покупательной стоимости товаров (стоимости их приобретения) в любой последовательности их поступления.

Рассмотрим учет реализации товаров со скидкой на примере.

Пример 2. Продажная стоимость товара — 300 грн. (в том числе НДС — 50 грн.). Торговая наценка составляет 100 грн. Предъявителю дисконтной карточки предоставляется скидка 10 %. Таким образом, товар продается за 270 грн. (300 — 10 %), в том числе НДС — 45 грн.

Программирование РРО на скидки

Существует несколько способов программирования РРО в случае предоставления скидок на тот или иной товар. И здесь все зависит от вида скидки.

Если количество реализуемых товаров незначительно, то можно каждое наименование товара запрограммировать несколько раз по разным ценам с разными кодами. При этом в наименовании товара можно предусмотреть признак скидки.

Однако более удобный способ в этом случае — введение скидки непосредственно перед продажей товара. Такая возможность предоставляется практически всеми моделями РРО, при этом скидки могут начисляться не только в процентах, но и в фиксированных суммах, и к тому же они могут устанавливаться на артикул, определенную сумму, отдел, период времени и т. п. Этот способ предусматривает три разных варианта программирования:

— программирование РРО таким образом, что скидка будет применяться ко всей сумме покупки. Это возможно только в случае, если абсолютно на все товары, размещенные в торговом зале, распространяется скидка в одном и том же размере;

— используется, если предприятие применяет несколько дисконтных программ, охватывающих разные категории покупателей. Подтверждением принадлежности конкретного покупателя к той или иной категории (например, «бизнес», «элит», «голд», «VIP» и т. п.) может быть дисконтная карточка, которая дает право на фиксированный размер скидки. Тогда РРО программируют так, чтобы одна из нескольких возможных скидок автоматически применялась ко всем товарам, приобретенным участником определенной дисконтной программы;

— занесение скидки в РРО только на определенный товар или перечень товаров. При этом в чеке будет указана полная стоимость такого товара, сумма скидки на него (в процентном и/или денежном выражении) и окончательная цена с учетом скидки. К остальным ассортиментным позициям в этом же чеке можно применить другой размер скидки или не применять ее вообще.

Передача товара в счет бонусов

Кроме традиционных скидок, в розничной торговле продавцы иногда предлагают покупателям другой бонус — за приобретение определенного товара они дарят покупателям другой товар. Этот товар может определенным образом дополнять основной (например, чашка или ложка в подарок за приобретение чая или кофе), а может вообще не иметь прямого отношения к основному товару.

Передача такого подарка отражается в учете как безвозмездная передача товара (в рекламных целях

Стоимость такого товара списывается в состав расходов на сбыт (счет 93). При этом в НДС-учете придется начислить налоговые обязательства на балансовую стоимость подарка, поскольку безвозмездная передача является поставкой товара (п.п. 14.1.191 НКУ), а база обложения НДС не может быть ниже цены приобретения товара (п. 188.1 НКУ).

А вот налоговый кредит, отраженный при приобретении таких товаров, по нашему мнению, не компенсируется налоговыми обязательствами, начисленными согласно п.п. «г» п. 198.5 НКУ. Считаем, что начислять такие налоговые обязательства в нашем случае не нужно. Так как, предоставляя своим покупателям подарки, продавец рассчитывает повысить реализацию своего товара, что является доказательством связи безвозмездно переданных товаров с его хозяйственной деятельностью.

Такое рассуждение подтверждают также и налоговики. Они отмечают, что в случае безвозмездной передачи товаров (услуг) налоговые обязательства начисляются только один раз (или согласно п. 188.1 НКУ, или согласно п. 198.5 НКУ) в зависимости от характера операции (см. письмо ГФСУ от 26.04.2016 г. № 9399/6/99-99-15-03-02-15). Подарки, предоставленные за приобретение определенного товара, — это разновидность рекламы, а рекламные операции являются НДС-облагаемыми. Поэтому в этом случае налоговые обязательства начисляются согласно п. 188.1 НКУ (см. письмо ГФСУ от 20.05.2016 г. № 11292/10/26-15-12-01-18).

Отдельный разговор — когда товар-бонус передается покупателю не безвозмездно, а оплачивается частично деньгами, а частично — начисленными продавцом бонусами, перечисленными в денежную форму. Другими словами, предприятие при продаже определенного товара предоставляет покупателю бонус в виде суммы, на которую он может уменьшить стоимость своей следующей покупки. Здесь возможны два варианта учета бонусов.

Зачет. Бонус в этом случае является своего рода задолженностью продавца перед покупателем. А когда покупатель решил воспользоваться начисленным бонусом — на сумму использованного бонуса эта задолженность уменьшается. Приобретая товар, покупатель платит меньше денежных средств, чем этот товар стоит. Разница в цене списывается за счет бонусов (на сумму использованных бонусов отражаются расходы на сбыт).

При этом стоимость товара остается неизменной, поэтому и на сумму, уплаченную денежными средствами, и на сумму, списанную за счет бонусов, начисляются налоговые обязательства по НДС. Уменьшить базу обложения НДС на сумму использованных бонусов в этом случае не выйдет, поскольку договорной будет номинальная стоимость товара. Бухучетный (а следовательно, и налоговоприбыльный) доход в этом случае при реализации также отражается без уменьшения на сумму бонусов, ведь в дальнейшем использованные бонусы будут списаны в состав расходов на сбыт и именно это уменьшит финрезультат.

Именно такой подход предлагают налоговики. По их мнению, в этом случае база обложения НДС включает сумму средств, уплаченных непосредственно покупателем, и сумму бонусов (пересчитанную в денежное выражение), зачисленных в оплату стоимости (или части стоимости) приобретенных товаров/услуг, которые были начислены предприятием при предыдущем приобретении таким покупателем товаров/услуг и на сумму которых уменьшается задолженность предприятия перед покупателями. При этом само начисление бонусов покупателям — участникам бонусной программы при приобретении товаров/услуг не является основанием для начисления налоговых обязательств по НДС (см. письмо ГФСУ от 24.11.2015 г. № 24987/6/9999-19-03-02-15).

Давайте посмотрим, как это выглядит в учете.

Пример 3. Покупатель приобрел в магазине товар стоимостью 3600 грн. (в том числе НДС — 600 грн.). Себестоимость товара — 1700 грн. При этом за предыдущие покупки покупатель имеет бонус 900 грн., который он решил зачесть в оплату приобретенного товара.

Таблица 3. Продажа товара в счет бонусов (зачетная схема)

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Бухгалтерский учет
		дебет	кредит	сумма, грн.
1	Реализован товар покупателю	361	702	3600
2	Начислено налоговое обязательство по НДС	702	641	600
3	Уменьшена сумма торговой наценки на сумму бонусов	285	282	900
4	Списана сумма реализованной торговой наценки			1000
5	Списана себестоимость реализованного товара	902	282	1700
6	Получены денежные средства от покупателя	301	361	2700
7	Списана задолженность покупателя за счет бонусов	93	361	900

Скидка. Этот вариант является более распространенным и, в принципе, напоминает продажу товаров с использованием дисконтных карточек. При нем продавец не фиксирует задолженность перед покупателем и не списывает ее за счет бонусов. Он просто предоставляет покупателю скидку при следующем приобретении.

В этом случае договорная стоимость товара будет определяться уже с учетом скидки. А следовательно, и доход, и налоговые обязательства по НДС будут определяться исходя из сниженной цены товара.

Рассмотрим учет такого приобретения на примере.

Пример 4. Покупатель приобретает в магазине товар за 600 грн. (в том числе НДС — 100 грн.) и себестоимостью 180 грн. За предыдущую покупку покупателю начислены бонусы в сумме 500 грн. Покупатель решил использовать этот бонус, поэтому ему предоставлена скидка на сумму бонусов.

Таблица 4. Продажа товаров за счет бонусов (скидка)

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Бухгалтерский учет
		дебет	кредит	сумма, грн.
1	2	3	4	5
1	Реализован товар покупателю с учетом скидки (600 500 = 100)	301	702	100
2	Начислено налоговое обязательство по НДС	702	641	16,67
3	Доначислено налоговое обязательство по НДС (согласно п. 188.1 НКУ): 180 х 20 % 16,67 = 19,33	949	641	19,33
4	Уменьшена (списана) вся торговая наценка (600 180 = 420)	285	282	420
5	Списана себестоимость реализованного товара	902	282	180

Таким образом, никаких особых сложностей с учетом «розничных» бонусов покупателям у продавца быть не должно. Теперь уделим немного внимания покупателю — физическому лицу.

Дисконтная скидка: а есть ли доход у физлица?

Для того чтобы держать с покупателями постоянную связь, ваше предприятие просит получателей дисконтных карточек заполнить анкету, указав в ней, среди прочего, свои персональные данные. Но! Если мы идентифицируем получателя скидки по карточке, то не означает ли это, что у него возникает налогооблагаемый доход?

Ответ на этот вопрос зависит от того, какую скидку получает держатель дисконтной карточки.

Сумма скидки обычной цены (стоимости) товаров (работ, услуг), индивидуально предназначенной для плательщика налога, включается в состав его налогооблагаемого дохода. Это прямо прописано в п.п. «е» п.п. 164.2.17 НКУ.

Таким образом, для целей налогообложения важно знать, какую скидку получает покупатель:

— индивидуальную, т. е. такую, которая предоставляется избирательно, лишь отдельным покупателям;

или

— обычную, при предоставлении которой отсутствует избирательный подход. Обычной можно считать скидку, которая применяется в заключенных на

момент продажи договорах с идентичными (однородными) товарами (услугами) в сопоставимых условиях.

Если скидка предоставляется всем покупателям — держателям дисконтных пластиковых карточек на равных условиях, то такая скидка является обычной. Следовательно, независимо от того, проводится персонификация ее получателей или нет, сумма такой скидки не должна облагаться НДФЛ и ВС. В форме № 1ДФ ее также не отражайте.

А если скидка предоставляется только отдельным покупателям, т. е. носит индивидуальный характер (например, только работникам магазина)? Тогда сумма скидки включается в налогооблагаемый доход таких покупателей в виде дополнительного блага.

Отметим, что наш вывод подтверждает ГФСУ в письме от 22.10.2015 г. № 22297/6/99-99-17-0303-15.

Важно! В базу обложения НДФЛ скидка-допблаго должна попасть с учетом «натурального» НДФЛкоэффициента. При ставке НДФЛ 18 % размер этого коэффициента равен 1,219512.

И не забываем о военном сборе (далее — ВС). По нашему мнению, в базу обложения ВС такой доход также должен войти увеличенным на «натуральный» НДФЛ-коэффициент*. Ведь именно с учетом этого коэффициента в бухучете будет начислен доход покупателя. Рассчитывать и накручивать сверху ВСкоэффициент не нужно. Это не предусмотрено НКУ.

* Отметим, что у налоговиков по этому вопросу иное мнение (см. с. 22).

ВразделеIНалоговогорасчетапоформе № 1ДФ налогооблагаемый доход в виде суммы скидки — допблага (с учетом «натурального» НДФЛкоэффициента) отражайте с признаком «126» с регистрационным номером учетной карточки плательщика налога — получателя скидки, а в разделе II — в общей сумме доходов, начисленных/выплаченных налогоплательщикам в отчетном квартале.

Реклама в Интернете и ее учет

Интернет на сегодняшний день является наиболее динамичным средством передачи информации. Количество его пользователей постоянно растет, а потому реклама в Интернете является едва ли не самым перспективным направлением. Поэтому важно знать, каким образом учитывать создание и распространение рекламы во Всемирной сети.

Максим Нестеренко, налоговый эксперт

Когда мы говорим о рекламе в Интернете, то идет речь в основном о двух ее разновидностях: (1) баннерная реклама; (2) продвижение сайтов.

Баннерная реклама

Особенность этого вида рекламы заключается в том, что она содержится на специальных интернетсредствах — баннерах. Баннеры размещаются на сайте в специальных баннерных полях и, как правило, не имеют отношения к основному содержимому сайтов, на которых содержатся баннеры. Более того, при открытии одного и того же сайта, например, в разных странах на баннерных полях, как правило, появляется разная реклама (не только в отношении собственно контента, но и в отношении его языка).

Поэтому баннерную рекламу нельзя считать составной частью контента того сайта, на котором «висит» баннер

Юридического определения понятия «баннер» наше законодательство не содержит. Однако в общепринятом понимании баннером (англ. «banner» — флаг, транспарант) считают графическое или анимационное изображение рекламного характера в сети Интернет, которое преимущественно содержит ссылку на web-страницу с информацией о рекламируемом товаре или услуге.

Для того чтобы баннер появился в Интернете, рекламодатель должен обратиться к производителю и распространителю. При этом вполне возможно, чтобы производитель и распространитель баннерной рекламы был одним и тем же лицом или чтоб ее производителем был непосредственно заказчик.

А как рассматривать расходы на создание и распространение баннера в учете? По нашему мнению, такие расходы — это расходы на рекламу. А следовательно, такие расходы не признаются нематериальными активами, а списываются в расходы на сбыт (п. 9 П(С)БУ 8). Аргумент в пользу такого подхода можно найти в п. 8 Толкований ПКТ 32 Нематериальные активы: расходы на страницу в Интернете. Указанная норма предусматривает: если субъект хозяйствования не может продемонстрировать, каким образом вебстраница, разработанная исключительно или главным образом для рекламирования своих собственных продуктов и услуг и стимулирования спроса на них, будет генерировать возможные будущие экономические выгоды, все расходы на разработку такой веб-страницы признаются как расходы того периода, когда они понесены. По аналогии применяем этот принцип и к расходам на баннерную рекламу.

То есть расходы на приобретение (создание) баннера не признаются нематериальным активом, а списываются в состав расходов на сбыт, как расходы на рекламу (п. 19 П(С)БУ 16)

Покажем учет расходов на создание и распространения баннера на примере.

Пример. Предприятие заказало изготовление рекламного баннера (стоимость работ — 7200 грн., в том числе НДС — 1200 грн.). Стоимость услуг по распространению баннера — 840 грн. (в том числе НДС— 140 грн.).

Учет расходов на создание и распространение баннера у рекламодателя

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Бухгалтерский учет		Сумма, грн.
		дебет	кредит
1	Перечислен аванс за создание баннера	371	311	7200
2	Начислен налоговый кредит (до регистрации НН в ЕРНН)	644/1	644	1200
3	Отражен налоговый кредит (НН зарегистрирована в ЕРНН)	641	644/1	1200
4	Получено право собственности на баннер	93	631	6000
5	Списана ранее отраженная сумма НДС	644	631	1200
6	Осуществлен зачет задолженностей	631	371	7200
7	Получены услуги по распространению баннера	93	631	700
8	Начислен налоговый кредит (до регистрации НН в ЕРНН)	644/1	631	140
9	Отражен налоговый кредит (НН зарегистрирована в ЕРНН)	641	644/1	140
10	Оплачены услуги по распространению баннера	631	311	840

Теперь перейдем к другой разновидности рекламы в Интернете — к рекламе на специальных сайтах.

Реклама на сайтах

Существует два основных способа продвижения сайта:

1) поисковая оптимизация (SEO);

2) интернетеклам

Поисковая оптимизация (SEO) является одним из важнейших этапов продвижения сайта. Предприятие, рекламирующее свою продукцию, может заниматься поисковой оптимизацией самостоятельно или привлекать сторонние организации.

Достаточно часто первичные SEO-работы проводятся еще при создании сайта и потому входят в его первоначальную стоимость. Расходы на SEO, понесенные предприятием в дальнейшем, направлены на популяризацию сайта с целью получения ранее запланированных от его использования экономических выгод. Такой характер расходов на SEO позволяет отнести их к сбытовым расходам периода (счет 93).

Интернет-реклама. Расходы на интернет-рекламу включаются в сбытовые расходы периода (списываются на счет 93 в периоде подачи акта предоставленных рекламных услуг).

Актуальным остается традиционный вопрос о подтверждении «хозяйственности» расходов на рекламу. И хотя для определения налога на прибыль и отнесения рекламных сумм НДС в налоговый кредит это сейчас неважно, доказывать «хозяйственность» придется, во избежание необходимости начислять НДС согласно п. 198.5 ПКУ.

В принципе, для того, чтобы подтвердить хозяйственное назначение расходов на интернет-рекламу, достаточно, чтобы акт предоставленных услуг содержал детализированное описание предоставленной услуги. Но лишними не будут «принт-скрины» экрана с изображением рекламы, отчеты, расшифровывающие ключевые слова, тексты, статистику показов и осуществленных кликов.

«Бонус-трек»: о бонусах дистрибьюторам

Товары (услуги) мало произвести/приобрести. Для полного бизнес-счастья их нужно еще и выгодно сбыть. И, как правило, тут вступают в игру дистрибьюторы*, кому или с чьей помощью товары (услуги) активно реализуются. Ну а поскольку «не подмажешь — не поедешь», то приходится производителям/продавцам ублажать своих дистрибьюторов и обычных покупателей всяко-разными подачками в виде мотивационных выплат (бонусов и т. п.). Об учете этих выплат у каждой из сторон мы сегодня и поговорим.

Алексей Павленко, налоговый эксперт

* Под этим термином обычно понимаются продавцы с высокоорганизованной структурой активной продажи (оптовой или розничной) и т. п. лица, скупающие/реализующие чужие товары/услуги.

Итак, выскажем свои соображения об особенностях учета и налогообложения мотивационных выплат: бонусов, премий, иных видов поощрений (обобщенно называем их далее — «бонусы»). Такие выплаты широко распространены на практике и обычно являются вознаграждением за достижение определенных экономических показателей дистрибьюторами или иными покупателями/«толкателями» товаров (услуг) продавца (далее таких лиц условнообобщенно именуем — «дистрибьюторы»).

Фискалы с определенных пор в ряде ситуаций стали классифицировать бонусы как плату за маркетинговые услуги, предоставляемые продавцу дистрибьюторами. Именно такой подход был закреплен ими в ОНК № 123. Этот документ, правда, был выпущен «под» старый механизм взимания налога на прибыль, однако его выводами в своих разъяснениях фискалы пользуются и сейчас — в том числе и в вопросах обложения таких бонусов НДС.

Итак, в ОНК № 123 налоговики указали, что бонусы обычно предоставляются за:

— досрочное погашение дебиторской задолженности;

— выполнение плана закупки товаров;

— точность закупочных прогнозов;

— соблюдение установленного ассортимента товаров при закупке и т. д.

А поскольку выплата бонусов, как правило, способствует продвижению конкретных товаров (услуг) на рынке, стимулирует их сбыт, то

налоговики квалифицировали такие выплаты как оплату маркетинговых услуг, что якобы вписывается в термин «маркетинг» (п.п. 14.1.108 НКУ)

Однако, на наш взгляд, здесь не все так однозначно…

Обычно условия выплаты бонусов специально оговариваются в дистрибьюторском соглашении или в договоре поставки (или же в допсоглашениях к упомянутых договорам). И это необходимо для четкого понимания сути конкретной выплаты и правильного ее отражения в учете и налогообложения. (В том числе, этот момент может иметь значение и для даты возникновения НО (и права на НК) по НДС.)

«В призме» подхода фискалов, заложенного в ОНК № 123, дистрибьюторский договор (договор поставки, т. п.) будет выглядеть смешанным договором, включающим в себя, помимо поставки товаров, также и встречную поставку маркетинговых услуг.

Но всегда ли бонус следует считать платой за маркетинговые услуги? Здесь многое зависит от конкретных условий соглашения и от вида бонуса.

Как правило, на практике для целей поощрения дистрибьюторов используются бонусы двух видов:

— в виде отдельно перечисляемой дистрибьютору премии

и

— в виде скидки на товары (услуги) (в том числе в виде «ретро-скидки»**).

** То есть — дополнительной скидки к цене, предоставляемой уже после получения дистрибьютором товаров.

Потому в зависимости от вида предоставляемого дистрибьютору бонуса будет разниться и отражение такого бонуса в учете.

Бонус-премия

На наш взгляд, бонус-премии могут трактоваться двояко — как оплата за предоставление маркетинговых услуг (1) и как подарок покупателю (2).

Под первую трактовку могут попасть бонусы, выплачиваемые за выполнение определенных показателей (выполнение плана закупок, соблюдение установленного количества и ассортимента и т. п.). То есть в таких случаях, учитывая мнение фискалов, стоит вести речь о встречных маркетинговых услугах со стороны дистрибьютора.

Если же премия выплачивается без привязки к каким-то показателям, а «за красивые глаза», и встречные услуги не усматриваются, то логично говорить о бонусе-подарке. И рассматривать такой бонус и для отражения в учете, и для налогообложения как бесплатно предоставленные средства. В консультации в Базе знаний (см. в категории 502.07.20), писанной «под» прежнюю редакцию раздела ІІІ НКУ, фискалы справедливо отмечали, что премии-бонусы могут быть как оплатой за маркетинговые услуги покупателей, так и «выплатой дополнительных поощрений (премий) покупателям» (когда покупатели не предоставляют услуги по продвижению товаров на рынке). И специально оговорили, что во втором случае покупатель должен на сумму премии отразить прочий (внереализационный) доход.

Впрочем, проблемы с отражением бонуса как подарка могут возникнуть, в первую очередь, у дистрибьютора — и в части НДС.

Так как налоговики в целом ряде писем и в консультации в БЗ (категория 101.02) требуют от получателей бонусов обложения таких сумм НДС

Например, в письме ГНСУ от 04.02.2013 г. № 1673/6/15-3115 и в письме ГФСУ от 25.02.2016 г. № 4164/6/99-99-19-03-02-15 фискалы указывают, что мотивационные и стимулирующие выплаты (премии, бонусы и иные поощрения) являются оплатой маркетинговых услуг дистрибьюторов, а потому дистрибьютор, исходя из суммы полученных таких выплат, обязан определить НО по НДС, составить НН и зарегистрировать ее в ЕРНН. У продавца же товаров (услуг) при этом возникает право на НК по НДС с суммы таких услуг. Аналогичные выводы, в том числе касающиеся выплат бонусов не только реальным дистрибьюторам, но и иным покупателям, звучат еще в ряде писем фискалов: см, например, письма ГФСУ от 29.10.2015 г. № 22983/6/99-95-42-01-15 и от 22.12.2015 г. № 27462/6/99-99-19-03-02-15.

Поэтому, чтобы бонус отражался и облагался именно как подарок, следует очень тщательно подходить к его документальному оформлению (например, записать в соглашении, что покупатель определенной суммой поощряется безвозмездно — с целью подвижки его к заключению новых сделок или т. п.). При возникновении проблем с НДС следует апеллировать к документам, ссылаясь также на упомянутую консультацию в БЗ (она хоть и приостановлена, но в части «двуличия» бонусов все так же актуальна). Впрочем, продавцу, наверное, будет интереснее, чтобы бонус трактовался как оплата за маркетинг. Ведь с этой суммы он смог бы отразить НК по НДС. (Впрочем, этот НК — все равно за его счет…)

Итак, об учете.

В первом случае (бонус — за маркетинг) сумма бонуса отражается у продавца в составе расходов на сбыт, а НДС с нее — в составе НК (при наличии НН от дистрибьютора).

У дистрибьютора же эта сумма отразится как доход от реализации маркетинговых услуг, с начислением с нее НДС.

Во втором случае (бонус-подарок) сумма бонуса у продавца, по нашему мнению, также отразится в составе расходов на сбыт. Ведь, несмотря на то, что это расходы на эдакий подарок, а не оплата услуг, такие выплаты все равно стимулируют сбыт продавца.

У дистрибьютора же такая сумма должна отразиться в составе прочих операционных доходов.

Если «один из» — нерезидент. Пока мы говорили о ситуациях, когда обе стороны — и продавец, и дистрибьютор — резиденты. Если же одна из сторон (продавец или дистрибьютор) является нерезидентом, то для (не)обложения таких выплат НДС уместно вспомнить письмо ГФСУ от 22.01.2016 г. № 1207/6/99-99-19-03-02-15. Фискалы в нем анализируют ситуации, когда:

— покупатель-резидент получает бонус от продавца-нерезидента за достижение соответствующих показателей и выполнение плана покупок;

и

— покупатель-нерезидент получает бонус от продавца-резидента (за аналогичные «подвиги» на торговом поприще).

«По традиции» в этом письме фискалы называют такие бонусы оплатой маркетинговых услуг покупателей.

А для целей определения места поставки такого своеобразного маркетинга они используют п. 186.4 НКУ, ориентирующий на место регистрации поставщика услуг

Поэтому в первом случае у резидента-покупателя возникает НДС с суммы причитающегося ему бонуса.

А во втором случае маркетинговые услуги нерезидента, платой за которые является перечисляемый ему бонус, НДС не облагаются в связи с отсутствием объекта обложения (место поставки услуг будет за пределами Украины).

Отметим, что в этом письме рассматривается ситуация именно с выплатой бонуса-премии, а не с бонусом в виде скидки (или «ретро-скидки»), а потому его авторы говорят о том, что таможенная стоимость товаров в этом случае не корректируется.

Дата возникновения НО. В отношении даты возникновения НО в «бонусно-маркетинговых» ситуациях можно вспомнить письмо ГФСУ от 15.03.2016 г. № 5590/6/99-99-19-03-02-15. В нем фискалы, описывая ситуацию, когда выплата бонусов продавцом производится на основании протокола о достижении определенных объемов закупки, согласованным с покупателем, привязывают дату возникновения НО по маркетинговым услугам у покупателя — плательщика НДС (получателя бонусов) к дате согласования упомянутого протокола, на основании которого осуществляется выплата бонусов. А не к дате получения бонусов! Похоже, речь шла о ситуации, когда протокол опережал оплату. Если же оплата будет раньше протокола, то для определения даты НО ориентируйтесь на дату получения бонуса.

Простые «бонус-примеры».

1. За достижение определенных показателей (выполнение плана закупок, соблюдение закупаемого ассортимента, т. п.) договор поставки предусматривает выплату поставщиком дистрибьютору премии в размере 5 % суммы договора — 120000 грн.

2. С целью поощрения дистрибьютора и с расчетом на будущее успешное сотрудничество поставщик (в одностороннем порядке) решает одарить дистрибьютора суммой 50000 грн.

Бонус-скидка

Ситуации, когда бонус предоставляется в виде скидки (в том числе «ретро-скидки»), на практике тоже достаточно распространены и имеют определенные нюансы.

Здесь, по нашему мнению, при надлежащем документальном оформлении следует вести речь именно о пересмотре цен (что приведет к выписке поставщиком РК к НН, уменьшающего первоначальное НО).

Скидки такие лучше оформлять/предоставлять не за выполнение показателей, а, например, по «жалостливой просьбе» покупателя ☺. Тогдаречьбудет четко идти о договорном уменьшении стоимости товаров и об отсутствии всяких там «встречных» маркетинговых услуг со стороны покупателя.

Однако в случаях с «ретро-скидками» есть опасность, что фискалы не станут для налоговых целей рассматривать их как скидки. Например, в подобной ситуации в письме Миндоходов от 05.12.2013 г. № 6344/1/99-99-19-03-02-14

они трактовали «ретро-скидки» не как скидки с цены (пересмотр цен по договору), а как вознаграждение за маркетинговые услуги покупателя

При этом недоплата долга за товары, по их мнению, видимо, идет в зачет за такие услуги маркетинга.

В этом письме налоговики, ссылаясь на норму ч. 2 ст. 632 Гражданского кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV (далее — ГКУ), утверждают, что «ретро-скидка» является вознаграждением/ мотивационной выплатой за маркетинговые услуги. Отметим, что в ч. 3 ст. 632 ГКУ, к которой апеллируют налоговики, имеется фраза: «Изменение цены в договоре после его выполнения не допускается». Именно из этого фискалы и притягивают «за уши» свой вывод о том, что «ретро-скидка» является вовсе не скидкой, а чем-то типа вознаграждения за «маркетинг». Соответственно, из такого подхода вытекают иные налоговые последствия для суммы такой скидки.

Что ж, после поставки и оплаты товара, когда все условия договора выполнены, изменение цены действительно не допускается. Однако в той же норме ГКУ говорится, что изменение цены после заключения договора допускается только в случаях и на условиях, установленных договором или законом.

Но если договор содержит норму о предоставлении покупателю при выполнении определенных условий (например, досрочной оплаты) «ретроскидки», до предоставления покупателю этой скидки договор нельзя считать выполненным. Ведь поставщик еще не исполнил одно из своих обязательств*. То есть договор будет считаться выполненным только после предоставления поставщиком обусловленной скидки. И такое изменение договорной цены (хоть и «постфактум», но все-таки до окончания действия договора), по нашему мнению, никак не противоречит ч. 2 ст. 632 ГКУ.

* Если покупатель выполнил условия для получения скидки.

Иное дело, если по итогам какого-то периода покупатель получает, к примеру, бонус за несколько досрочных оплат (без привязки к конкретному товару), или за достижение определенного объема закупок, то тут уже сложнее вести речь об изменении цены. Такое очень вероятно и при неаккуратном документальном оформлении операции — когда из договора и первички не будет четко ясно — то ли это бонус (премия), то ли скидка. В частности, когда скидка — «абстрактная». То есть когда скидка не привязана к определенному товару, а просто выражена в конкретной/абсолютной сумме.

Таким образом, мы считаем, что при наличии соответствующего условия в договоре и корректном документальном оформлении снижения цены на поставленные товары такая ситуация для целей налогового и бухгалтерского учета должна трактоваться именно как пересмотр договорной цены. Но еще раз отметим, что при этом скидка должна предоставляться именно к стоимости конкретных поставленных товаров.

В учете сторон операции с бонусами-скидками будут отражаться как продажа/покупка товара со

скидкой: у продавца уменьшаются доход и НО по НДС, а у покупателя — себестоимость товара (если он еще есть на складе) и НК по НДС. .

Бонусы-скидки «единщику». Оформление бонуса как скидки может быть выгодно, когда дистрибьютор (покупатель) является плательщиком ЕН 2-й или 3-й группы, так как скидка не повлияет ни на сумму дохода покупателя-«единщика», ни на ЕН. А у ФЛП-«единщика» группы 2 при получении бонуса в виде скидки фискалы еще и не смогут обложить такой «доход» по ставке 15 % и инкриминировать ему оказание маркетинговых услуг юрлицу (что чревато для второгруппника «выпихиванием» его с упрощенной системы).

Подводя черту, заметим, что затронутые «бонусные» проблемы в основном можно решить пут е м грамо тног о д о г оворног о оформления таких поощрений. Ведь именно от этого будет зависеть, должен ли конкретный бонус облагаться и отражаться в учете — как оплата маркетинга, как подарок или как скидка с цены товаров/ услуг.

В общем, все в ваших руках…

Выводы

• Фискалы в большинствеситуаций классифицируют бонусы как плату за маркетинговые услуги, предоставляемые продавцу дистрибьюторами, и требуют обложения их НДС.
• Чтобы бонус отражался как подарки не облагался у получателя НДС, следует очень тщательно подходить к его документальному оформлению.
• При надлежащем документальном оформлении бонуса в виде скидки следует вести речь именно о пересмотре цен (что приведет к выписке поставщиком РК к НН, уменьшающего первоначальное НО). При этом скидка должна быть не «абстрактной», а предоставляться к стоимости конкретных товаров.

Рекламные услуги от нерезидента: что в налоговом учете?

Если реклама приобретена у нерезидента, рекламодателю-резиденту придется самостоятельно уплатить налоги со стоимости оказанных нерезидентом услуг. Какие, когда и в какой сумме? На эти вопросы мы сейчас и ответим.

Ольга Ольховик, налоговый эксперт

НДС при приобретении рекламы у нерезидента

Ответственным за начисление и уплату НДС при поставке услуг нерезидентами, в том числе их постоянными представительствами, не зарегистрированными как плательщики налога, является получатель услуг. Об этом сказано в п. 180.2 НКУ. При этом такому получателю совсем необязательно самому быть зарегистрированным плательщиком НДС. Запомните: даже незарегистрированные получатели «нерезидентских» рекламных услуг имеют права, выполняют обязанности и несут предусмотренную законом ответственность как плательщики налога (п. 180.3 НКУ).

Объект налогообложения. Под объект обложения попадают абсолютно все «нерезидентские» рекламные услуги, оказанные резиденту. Ведь согласно п.п. «б» п. 185.1 НКУ объектом обложения являются операции по поставке услуг с местом их поставки на таможенной территории Украины. А местом поставки рекламных услуг является место, в котором получатель услуг зарегистрирован как субъект хозяйствования, или — в случае отсутствия такого места — место постоянного или преимущественного его проживания (п.п. «б» п. 186.3 НКУ). Так что,

если получатель рекламных услуг — резидент, то такая рекламная услуга — облагаемая

Порядок налогообложения «нерезидентских» услуг с «украинским» местом поставки устанавливает ст. 208 НКУ. При этом учтите: формально этот порядок действует только в случае, если поставку осуществляет лицо-нерезидент, не зарегистрированное как плательщик налога, лицу — зарегистрированному плательщику НДС или любому другому юридическому лицу — резиденту (п. 208.1 НКУ). А вот на рекламные услуги, полученные физическим лицом или предпринимателем — неплательщиком НДС, его действие не распространяется.

Но налоговики настаивают: уплачивать «нерезидентский» НДС должен в том числе и ФЛП — неплательщик НДС (см. БЗ 101.26). В другом разъяснении из этой же категории сказано: субъекты хозяйствования — юридические лица и ФЛП, как плательщики НДС, так и неплательщики НДС, с целью начисления НДС являются лицами, ответственными за начисление и уплату НДС в бюджет при получении услуг от нерезидентов и их представительств, которые не зарегистрированы плательщиками НДС. Кроме того, на обязанность уплаты «нерезидентского» НДС ФЛП — неплательщиком НДС указывает и форма Расчета, который должны подавать все неНДСники, уплачивающие налог за нерезидента.

Кстати, услуги, полученные от нерезидента — физического лица, тоже облагаются НДС в порядке, предусмотренном ст. 208 НКУ (см. БЗ 101.26).

База налогообложения. Определить базу налогообложения «нерезидентских» услуг поможет п. 190.2

НКУ. Он устанавливает, что ею является договорная (контрактная) стоимость таких услуг с учетом налогов и сборов, за исключением НДС, включенного в цену приобретения в соответствии с законодательством.

Учтите:

договорная стоимость пересчитывается в национальную валюту по валютному (обменному) курсу НБУ на дату возникновения налоговых обязательств

В случае получения услуг от нерезидентов без их оплаты база налогообложения определяется исходя из обычных цен на такие услуги без учета налога.

Дата НО и НК . Дату возникновения нало говых обязательств (НО) определяют согласно последнему абзацу п. 187.8 НКУ. В нем сказано, что возникают они на дату списания средств с банковского счета плательщика в оплату услуг или на дату оформления документа, подтверждающего факт поставки услуг нерезидентом, в зависимости от того, какое из событий произошло раньше. То есть тут действует общее правило «первого события».

Составляем НН и отражаем в отчетности.

Если получатель «нерезидентских» услуг зарегистрирован как плательщик НДС, он составляет налоговую накладную (НН) (и регистрирует ее в ЕРНН), а сумму начисленного налога включает в состав НО декларации за соответствующий отчетный период (п. 208.3 НКУ) — в ее строку 6.

НН, зарегистрированная в ЕРНН, служит также основанием для отражения налогового кредита (НК) (абз. 4 п. 198.2 НКУ). Право на него в таком случае возникает согласно п.п. «в» п. 198.1 НКУ. Причем, отразить НК по своевременно зарегистрированной НН можно уже в периоде ее составления (в строке 11.4 декларации), независимо от того, в каком периоде она зарегистрирована (БЗ 101.20).

А вот если НН не составлена, НО ошибочно не задекларированы и для исправления этой ошибки подается уточняющий расчет, то отразить НК в этом же уточняемом периоде не получится. Воспользоваться правом на НК можно будет только в том периоде, в котором НН будет зарегистрирована в ЕРНН. А налоговики добавляют: и только тогда, когда будут задекларированы ошибочно не отраженные НО (см. БЗ 101.14). Хотя НКУ привязку к дате декларирования НО не устанавливает. В нем требование одно: наличие НН, зарегистрированной в ЕРНН. Кстати, штрафы за несвоевременную регистрацию такой НН не применяются (см. письмо ГФСУ от 28.12.2015 г. № 27879/6/99-99-1903-02-15).

Учтите: НК по «услужно-нерезидентской» НН, точно так же, как и по любой другой НН, может быть отражен в течение 365 календарных дней с даты ее составления (см. письмо ГФСУ от 27.11.2015 г. № 25331/6/99-99-19-03-02-15).

Если получатель «нерезидентских» услуг не зарегистрирован плательщиком НДС, то НН он не выписывает (п. 208.4 НКУ) и декларацию не подает. Но отчитаться о начисленном и уплаченном налоге такой плательщик тоже должен. Для этих целей Приказом № 21 утверждена форма Расчета налоговых обязательств, начисленных получателем услуг, не зарегистрированным как плательщик НДС, которые поставляются нерезидентами, в том числе их постоянными представительствами, не зарегистрированными плательщиками налогов, на таможенной территории Украины. Такой Расчет относится к налоговой отчетности по НДС (п. 8 разд. I Порядка № 21) и подается только в случае осуществления соответствующих операций (п. 9 разд. III Порядка № 21). Срок предоставления — на протяжении 20 календарных дней, следующих за последним днем отчетного периода, а срок уплаты налога — на протяжении 10 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока предоставления отчета.

«Налоговоприбыльные» последствия

О том, что доход нерезидента является объектом обложения налогом на прибыль, сказано в п.п. 134.1.3 НКУ. А п. 141.4 НКУ устанавливает особенности его налогообложения.

Так, согласно п.п. 141.4.6 НКУ резиденты, которые осуществляют выплаты нерезидентам за производство и/или распространение рекламы, во время такой выплаты уплачивают налог по ставке 20 % суммы таких выплат за собственный счет.

То есть, резидент при перечислении средств нерезиденту одновременно перечисляет 20 % такой «нерезидентской» выплаты в бюджет. Причем

нерезиденту он перечисляет полную сумму, а налог уплачивает за счет собственных средств

Именно поэтому положения международных договоров, на которые ссылается п.п. 141.4.2 НКУ, при налогообложении «рекламной» выплаты к нерезиденту не применяются. Подтверждают это и налоговики (письмо ГФСУ от 16.06.16 г. № 13467/6/99-99-15-02-02-15 (далее — письмо № 13467), БЗ 102.18).

Учтите: сумму дохода, с которой уплачивается налог, определяют исходя из курса НБУ, действующего на дату выплаты такого дохода (БЗ 102.18).

Сумму налога резидент отражает по правилам бухгалтерского учета при формировании финансового результата до налогообложения. При этом раздел III НКУ каких-либо разниц для корректировки бухфинрезультата на сумму уплаченного «рекламно-нерезидентского» налога не предусматривает. Так что сумма этого налога будет учтена при определении бухфинрезультата до налогообложения и к возникновению разниц не приведет. Отмечают это и налоговики (см. письмо № 13467). В декларации по налогу на прибыль сумму налога указывают в строке 23, а также в строке 21 таблицы 1 приложения ПН.

Кроме того, запомните: расходы на рекламные услуги, полученные от нерезидента, тоже в полном объеме участвуют при определении объекта обложения налогом на прибыль — никаких ограничений НКУ с 01.01.15 г. не устанавливает (см. письмо ГФСУ от 08.04.16 г. № 7863/6/99-9919-02-02-15). Кстати, в этом же письме отмечено, что операция по приобретению эфирного времени не может рассматриваться как операция по приобретению нематериального актива. Это не что иное, как приобретение услуги по транслированию, которая подлежит налогообложению согласно п.п. 141.4.6 НКУ.

Резидент для раздела III НКУ. Важно также то, что термин «резидент», используемый в разделе III НКУ, имеет свое особое значение. Так, в последнем абзаце п.п. 14.1.213 НКУ сказано:

для раздела III НКУ резидентами считаются лица, определенные п. 133.1 НКУ

А п.п. 133.1.1 НКУ устанавливает, что плательщиками налога — резидентами являются юридические лица, которые проводят хозяйственную деятельность как на территории Украины, так и за ее пределами, кроме юридических лиц , определенных пп. 133.4 и 133.5 НКУ.

Именно поэтому неприбыльные предприятия, юридические лица — единоналожники, а тем более физические лица — предприниматели, резидентами для «налоговоприбыльного» раздела НКУ не являются. А значит, уплачивать налог с доходов нерезидентов согласно п.п. 141.4.6 НКУ они не должны.

Правда, налоговики и с этим не согласны. Так, например, они настаивают, что юрлица-единоналожники обязаны и заплатить налог с доходов нерезидентов, и подать об этом «прибыльную» декларацию (см. письмо ГФСУ от 07.04.2016 г. № 7782/6/99-99-19-02-02-15).

Радует, хотя бы, что соглашаются контролеры с тем, что начислять налог согласно п.п. 141.4.6 НКУ в случае, если доход выплачивается нерезиденту — физическому лицу не нужно, так как такой доход облагается согласно п. 170.10 НКУ (см. БЗ 102.18).

Выводы

• Любые рекламные услуги, оказанные нерезидентом резиденту, являются объектом обложения НДС. Ответственный за начисление и уплату — получатель услуг.
• Получатель услуг — плательщик НДС должен составить НН, зарегистрировать ее в ЕРНН, а также отразить НО в строке 6 декларации за соответствующий период. Кроме того, зарегистрированная в ЕРНН НН служит основанием для отражения НК (стр. 11.4 декларации).
• Получатель услуг — неплательщик НДС НН не составляет, но за период, в котором возникли «нерезидентские» НО, он должен подать Расчет налоговых обязательств.
• Резидент, выплачивающий «рекламный» доход нерезиденту, во время такой выплаты должен за свой счет уплатить 20 % налога с доходов нерезидента.

Рекламные конструкции: как это делается

Сегодня довольно трудно представить человека, который желая приобрести тот или иной товар пойдет не в Интернет, а на улицу — чтобы поглазеть на вывески. Но невзирая на это рекламисты продолжают упорно осваивать бюджеты, выделяемые на внешнюю (наружную) рекламу, т. е. не сбрасывают со счетов отработанные визуальные приемы воздействия на покупателей — путем размещения рекламной информации на рекламных средствах «наружки».

Александр Голенко, налоговый эксперт

Напомним, что согласно абз. шестому ст. 1 Закона о рекламе:

«внешняя реклама — реклама, размещаемая на специальных временных и стационарных конструкциях — рекламоносителях, размещенных на открытой местности, а также на внешних поверхностях домов, сооружений, на элементах уличного оборудования, над проезжей частью улиц и дорог»

Вам наверняка сразу же пришли на ум такие термины, как рекламный щит и бигборд, но фантазия рекламистов и конструкторов не знает границ: те же щиты сегодня бывают стационарные, выносные (штендеры), на фасадах, крышах, оградах (в т. ч. пешеходных) и т. д. и т. п…

В соответствии с п. 1 Типовых правил № 2067 в обиходе «наружников» бытует термин «специальные конструкции». Это временные и стационарные рекламные средства (световые и несветовые, наземные и неназемные (воздушные), плоские и объемные), стенды, щиты, панно, транспаранты, тролли, таблички, короба, механические, динамические, электронные табло, экраны, панели, тумбы, складные пространственные конструкции, аэростаты (!), воздушные шары и т. д., используемые для размещения рекламы.

Разрешение на размещение: на щите или под щитом…

Мы детализируем этот перечень настолько подробно, чтобы привлечь ваше внимание к важному обстоятельству. Да, соответствующие нормы рекламного законодательства, касающиеся, в частности, внешней рекламы, более-менее добросовестно и регулярно (в связи с внесением изменений) переписываются из Закона о рекламе (ст. 16) в упомянутые Типовые правила № 2067, а оттуда — в соответствующие Правила, утверждаемые местными органами самоуправления… Но непосредственно контактировать вам придется именно с последними, а точнее и вероятнее всего — с созданными ими так называемыми рабочими органами (см. п. 5 Типовых правил № 2067). И если уж вы решили сунуться в мутную воду «наружки», не поленитесь предварительно узнать «брод», т. е. проштудировать именно местные Правила.

Почему? Да потому что согласно ч. 1 ст. 16 Закона о рекламе (и п. 3 Типовых правил № 2067):

размещение внешней рекламы в населенных пунктах проводится на основании разрешений, выдаваемых исполнительными органами сельских, поселковых, городских советов

Эти их полномочия закреплены в п.п. 13 п. «а» ст. 30 Закона Украины «О местном самоуправлении в Украине» от 21.05.97 г. № 280/97-ВР.

Кстати, процедура выдачи (отказа, переоформления, выдачи дубликата, аннулирования) разрешения на размещение внешней рекламы должна соответствовать требованиям Закона Украины «О разрешительной системе в сфере хозяйственной деятельности» от 06.09.2005 г. № 2806-IV (который с 01.01.2017 г. претерпит глобальные изменения).

И еще один важный момент: взимать плату за выдачу таких разрешений запрещено (см. абз. пятый ч. 1 ст. 16 Закона о рекламе и п. 3 Типовых правил № 2067). Но не спешите радоваться: вообще бесплатно этот номер со щитом у вас не пройдет…

Кстати, выдача разрешений на размещение внешней рекламы за пределами населенных пунктов — прерогатива областных госадминистраций. Эти вопросы регламентированы соответственно Типовыми правилами размещения внешней рекламы за пределами населенных пунктов, утвержденными постановлением КМУ от 05.12.2012 г. № 1135.

Прежде чем переходить к разговору о специфических требованиях, выдвигаемых к средствам внешней рекламы, уточним, что чаще всего рекламодатель остается только рекламодателем — т. е. не занимается непосредственно всем процессом размещения внешней рекламы: получением разрешения на размещение рекламного средства (специальной конструкции), разработкой его проекта, согласованиями, изготовлением и монтажом. Он чаще всего передает свою рекламу для платного размещения на заведомо оформленных площадях

«профессионального» распространителя. Важно четко понимать: если вы решаете изготавливать, получать разрешение на размещение специальной конструкции и т. д. самостоятельно — то именно вы будете выступать распространителем такой внешней рекламы. Возможно, одновременно и рекламодателем, но важно, что — распространителем. Важно потому, что согласно п. 42 Типовых правил № 2067:

ответственность за техническое состояние рекламных средств, нарушение техники безопасности во время размещения и эксплуатации рекламных средств несет распространитель внешней рекламы согласно законодательству

Кстати, и за нарушение Типовых правил № 2067 тоже (п. 47).

Но самое главное — что касается нарушений рекламного законодательства и жестких наказаний за них: на внешнюю рекламу, разумеется, распространяются все общие запреты и ограничения, о которых все уже подробнейше расписано в материале на с. 3. И прежде всего — в отношении рекламы алкогольных напитков (и алкогольного пива в том числе), а также табачных изделий…

Чтобы покончить с формальной стороной дела, отметим еще два нюанса:

1) разрешение на размещение «наружки» (или уведомление об отказе) подлежит выдаче в срок 10 рабочих дней;

2) действует оно 5 лет — если, конечно, в заявлении вы не просили его на меньший срок (см. пп. 10, 23 Типовых правил № 2067).

Размещать можно везде. Кроме везде…

Говоря о содержательной стороне, предупредим вас, что тут все обстоит как обычно с прекрасным: оно или незаконно, или аморально, или ведет к ожирению…☺ Так и с местами для размещения рекламных щитов: они либо в запретном месте (как правило, схема разрешенных мест строго ограничена), либо разрешенные в принципе места уже заняты (или на них оформлены разрешения), либо в разрешенном месте проходимость, как на северном полюсе…

Мало того: рекламные конструкции, разумеется, располагают не на пустыре, а на улице (желательно проходной). А значит, при этом обязательно соблюдать предписания Единых правил ремонта и содержания автомобильных дорог, улиц, железнодорожных переездов, правил пользования ими и охраны, утвержденных постановлением КМУ от 30.03.94 г. № 198 (далее — Единые правила № 198).

Чтобы лишить вас ненужных иллюзий, обратим ваше внимание лишь на такие новеллы Единых правил № 198, касающиеся рекламных конструкций:

— размещение в пределах полос отведения автомобильных дорог и ж/д переездов согласовывается с Укравтодором и ГАИ (п. 362), а в пределах охранных зон инженерных коммуникаций — с их балансодержателем (п. 363);

— разработка технической документации, монтаж (демонтаж) — внимание! осуществляются специализированными «конторами» (п. 363). Только специализированными, Карл!..

Ну, а о всяких там запретных метрах от «поверхности», «края» или «детских учреждений» мы здесь

умолчим: это вам расскажут «специализированные», к которым вы будете вынуждены обратиться. Ну, или сам рабочий орган…

Учет расходов на специальную рекламную конструкцию

Порядок отражения расходов, понесенных на рекламное средство, зависит от того, как вы его классифицируете: как ОС, МНМА — а может, и МБП (если это, скажем, плакат или афиша).

Заметим, что высокодоходникам вместе с бухучетом придется вести и налоговый учет ОС (напомним: согласно п.п. 138.3.3 НКУ рекламный щит попадает в группу 9), а еще — корректировать финрезультат до налогообложения на амортразницы согласно пп. 138.1, 138.2 НКУ.

Напомним вам основные проводки.

№ п/п	Содержание операции	Бухгалтерский учет
		дебет	кредит
1	Получена техническая документация на изготовление и монтаж рекламной конструкции (договор, акт)	152	631
2	Отражен налоговый кредит по техдокументации:
2.1	до регистрации НН в ЕРНН	644/1	631
2.2	по дате регистрации НН в ЕРНН	641	644/1
3	Получена с доставкой готовая рекламная конструкция (ТТН)	152	631
4	Отражен налоговый кредит по изготовленной конструкции:
4.1	до регистрации НН в ЕРНН	644/1	631
4.2	по дате регистрации НН в ЕРНН	641	644/1
5	Получены услуги по монтажу рекламной конструкции (договор, акт)	152	631
6	Отражен налоговый кредит по услугам монтажа:
6.1	до регистрации НН в ЕРНН	644/1	631
6.2	по дате регистрации НН в ЕРНН	641	644/1
7	Принята в эксплуатацию рекламная конструкция как объект ОС (акт № ОЗ-1)	109	152
8	Начислена амортизация в процессе эксплуатации	93	131
9	Обновлена рекламная информация на щите	93	685
10	Внесена плата за временное пользование местом размещения рекламной конструкции его собственнику (договор, акт)	93	31
11	Уплачено контрагентам	631, 685	31

Выводы

• Размещение внешней рекламы (рекламных конструкций) в населенных пунктах проводится на основании разрешений, выдаваемых исполнительными органами сельских, поселковых, городских советов. А обращаться за разрешением нужно к рабочему органу, действующему на основании местных правил размещения.
• Разработку технической документации для изготовления и монтажа рекламной конструкции, ее монтаж идемонтаж разрешается производить исключительно специализированным организациям.
• Если рекламодательразмещает внешнюю рекаму самостоятельно, то в статусе ее распространителя он несет всю полноту ответственности за техническое состояние рекламных средств, нарушение техники безопасно ти во время их размещения и эксплуатации.

Соцреклама о вреде алко-курения: «Зачем же? Это ж ведь очень и очень! Да! Да! Но… нет!»*

* Из к/ф «За двумя зайцами».

Социальную рекламу — если очень формально — называть рекламой вообще-то оснований нет. Иначе ту же религиозную проповедь вполне можно назвать соцрекламнойпромоакцией…☺ Но здесь мы обратимся к особой разновидности соцрекламы, которая предписана законом для рекламодателей алкогольных напитков и табачных изделий. Предписана-то она предписана, но, как оказывается, так сказать… недописана. Разберемся с этим подробнее.

Александр Голенко, налоговый эксперт

Для затравки скажем, что согласно определению социальной рекламы (см. абз. шестнадцатый ст. 1 Закона о рекламе): «социальная реклама — информация любого вида, распространенная в любой форме, направленная на достижение общественно полезных целей, популяризацию общечеловеческих ценностей и распространение которой не имеет целью получение прибыли».

Но не станем распространяться о социальной рекламе вообще, а речь пойдет о такой общественно полезной цели, как предотвращение распространения табакокурения и злоупотребления алкоголем (и алкогольным пивом в том числе).

Заметим, что в соответствующей ст. 12 Закона о рекламе прописаны меры по всяческому поощрению распространения фактически неприбыльной социальной рекламы, но есть одно положение ч. 2 этой статьи, которому алкогольно-табачные рекламодатели наверняка симпатизируют: в такой рекламе не должно быть ссылок на конкретный товар и/или на производителя. То есть негативный контекст противо-алкоголе-табачной социальной рекламы говорит о вреде курения вообще и злоупотребления алкоголем вообще, но никак не о вредности конкретного бренда…

Так вот, в материале на с. 3 мы упомянули, что согласно ч. 8 ст. 22 Закона о рекламе

«рекламодатели алкогольных напитков и табачных изделий обязаны в порядке предусмотренном законами Украины направлять на производство и распространение социальной рекламы о вреде табакокурения и злоупотребления алкоголем неменее 5 % средств, потраченны ими на распространение рекламы табачных изделий и алкогольных напитков в пределах Украины»

При этом специальным Порядком отчисления на производство социальной рекламной информации о вреде табакокурения и употребления алкогольных напитков, утвержденным постановлением КМУ от 08.09.97 г. № 997 (далее — Порядок № 997), плюс к уже сказанному в ч. 8 ст. 22 Закона о рекламе (и процитированному выше) также регламентировано, что:

— соответствующие суммы отчисляются рекламодателем в спецфонд госбюджета одновременно с перечислением средств производителям и/или распространителям коммерческой алко-табачной рекламы (п. 3 Порядка № 997). Кстати, в приложении № 1 к Закону Украины «О Государственном бюджете Украины на 2016 год» от 25.12.2015 г. № 928-VIII для этих поступлений в разделе «Інші неподаткові надходження» имеется код 24060500;

— в платежке делается примечание: «на соціальну рекламну інформацію» с указанием полного наименования производителя и/или распространителя рекламы табачных изделий и алкогольных напитков, а также даты заключения договора (п. 41Порядка № 997);

— такие затраты относятся на оборотные расходы (себестоимость продукции) рекламодателя (п. 5 Порядка № 997) — это, конечно, понятно и так, но прямая норма не помешает… Кстати, поскольку при этом не говорится ни о какой непосредственной привязке такого платежа к факту заказа таким рекламодателем изготовления или распространения подобной социальной рекламы, то, во-первых, право на расходы у рекламодателя очевидно возникает «по деньгам», а во-вторых, по сути все это выглядит как некий обязательный бюджетный (?) платеж /;

— за нарушение Порядка № 997 его п. 7 грозит рекламодателям «ответственностью согласно законодательству».

Все так. И все выглядит довольно складно, т. е. почти как в песенке: «Ни одного печального сюрприза, за исключеньем пустяка»…

А «пустяк» заключается в том, что за невыполнение конкретно предписания ч. 8 ст. 22 Закона о рекламе ни вы, ни та же Госпродпотребслужба (как орган, уполномоченный казнить и миловать за самые распространенные нарушения законодательства о рекламе), ни другие органы, «заточенные» в ч. 1 ст. 26 Закона о рекламе под борьбу с другими правонарушениями по более узким направлениям рекламы, не смогут найти ни указания на конкретный карающий орган, ни конкретного состава правонарушения, ни конкретной санкции — ни в самом Порядке № 997, ни в профильной ст. 27 Закона о рекламе, ни в изданном согласно ч. 4 этой статьи Порядке № 693!

Другими словами: с одной стороны — обязанность отчислять эти «5 %» (кстати, не от стоимости алко-табачной рекламы вообще, а только от стоимости ее распространения!) в ч. 8 ст. 22 Закона о рекламе таки есть, а с другой — в законодательстве нет ни конкретного «порядка, предусмотренного законами Украины» (упомянутого в этой ч. 8 ст. 22 Закона о рекламе), ни определенной «ответственности согласно законодательству» (см. п. 7 Порядка № 997). Да, формально соответствующему органу в ч. 1 ст. 26 Закона о рекламе даны широкие полномочия требовать от рекламодателей прекращения нарушений законодательства, но в отношении данного конкретного случая невыполнения предписаний ч. 8 ст. 22 Закона о рекламе по большому счету: (1) не определено, какой именно орган «соответствующий» и (2) какую санкцию применять.

Кстати, ВСУ в постановлении от 11.12.2012 г. № 21-305а12 пришел к выводу, что обсуждаемый платеж «не имеет статуса обязательного платежа на уровне уплаты налогов», т. е. по сути добровольный… А постановления ВСУ, как известно, обязательны для исполнения всеми субъектами властных полномочий и не могут быть обжалованы. И хотя в данном постановлении ВСУ опирался на факт отсутствия обсуждаемого платежа в ныне уже не действующем Законе Украины «О системе налогообложения»,этот аргумент по аналогии работает и сегодня — ведь такого по существу бюджетного (!) платежа нет и в современном НКУ.

Бесплатно получили и раздали импортную продукцию

Мы получили бесплатно от нерезидента продукцию и будем раздавать ее так же бесплатно в Украине в рекламных целях. Что с НДС? (г. Харьков)

При бесплатном получении товаров уплаченный при растаможивании НДС включается в состав налогового кредита (НК) налогоплательщика на основании надлежащим образом оформленной таможенной декларации (ТД). Налоговое обязательство (НО) начислять не нужно, если вы будете использовать товар в хоздеятельности в облагаемых операциях, но помните о требованиях п. 188.1 НКУ. А сейчас — по порядку.

Главным является то, что действовать следует, как при обычном импорте товаров, без оглядки на то, что он бесплатный. Так, согласно п.п. «а» п. 198.1 НКУ право на отнесение сумм налога в НК возникает в случае «приобретения или изготовления товаров (в том числе в случае их ввоза на таможенную территорию Украины)».

Когда вы получаете право на включение суммы налога в НК при бесплатном получении? Когда товар ввезен и ТД считается оформленной в соответствии с требованиями законодательства, то есть подтверждает уплату налога (п. 201.12 НКУ). Базой начисления налога является договорная (контрактная) стоимость, но не ниже таможенной стоимости товаров, с учетом пошлины и акцизного налога, подлежащих уплате и включению в цену товаров (п. 190.1 НКУ).

Напомним, что сумма НО, уплаченного при растаможивании товара, попадает в «суперформулу» в строку 2 (показатель ∑Митн) «витяга» и увеличивает сумму реглимита (п. 2001.3 НКУ). В декларации по НДС оплаченную сумму НО следует поместить в раздел ІІ «Налоговый кредит» в строку «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи та отримані від нерезидента на митній території України послуги» 11.1 («з основною ставкою») или 11.2 («зі ставкою 7 %»).

В целом позиция налоговиков — позитивная. Так, при наличии ТД и оплаты НДС, при бесплатном импорте товара — включаем его в НК (см. письма ГФСУ от 19.05.2016 г. № 10964/6/99-95-42-01-15, от 10.11.2015 г. № 17073/10/26-15-15-01-18 и консультацию в БЗ в категории 101.10). НО нужно начислить, если товар будет использоваться в нехоздеятельности/необлагаемых операциях (п. 198.5.НКУ).

Бесплатная рекламная раздача — это хозяйственная операция, поэтому компенсационных НО по п. 198.5 НКУ начислять не надо (подробнее см. с. 13)*.

* Конечно, на фоне позитивных консультаций/писем (см. письма ГФСУ от 27.04.2016 г. № 9532/6/99-99-15-03-02-15, от 12.01.2016 г. № 361/6/99-99-19-03-02-15) у налоговиков проскакивают и фискальные (см. например, письмо ГУ ГФС в г. Киеве от 20.05.2016 г. № 11292/10/26-15-12-01-18).

Не спешите забывать о п. 188.1 НКУ, согласно которому база налогообложения НДС для товара не может быть ниже цены приобретения. В нашем случае цена приобретения равна 0. Причем, налоговики ценой приобретения считают именно контрактную стоимость (см. например, письмо ГФСУ от 13.04.2016 г. № 8220/6/99-99-19-03-02-15).

Мы же рекомендуем ориентироваться на первоначальную стоимость, которая состоит из нескольких составляющих, определенных в п. 12 П(С)БУ 9 «Запасы» (разумеется, справедливая стоимость не в счет, а вот суммы ввозной таможенной пошлины, непрямых налогов, ТЗР и прочих расходов — другое дело). Как определитесь с ценой приобретения, нужно начислить НО и составить две НН (п. 15 Порядка № 1307) той же датой, когда состоялась бесплатная раздача товара.

В бухгалтерском учете при бесплатном получении товара признается доход (п. 21 П(С)БУ 15 «Доход») на сумму его справедливой стоимости, которая отражается проводкой: Дт 281 — Кт 718. А при их бесплатной раздаче в рекламных целях списываем на расходы: Дт 93 — Кт 281. НО при бесплатной раздаче товара начисляют так: Дт 949 — Кт 641/НДС.

По налогу на прибыль — все как в бухучете: никаких особенностей и разниц (за исключением подарков неприбыльщикам, подробности см. на с. 11).

Лариса Акимова, налоговый эксперт

Перечень основных документов, используемых в книге

ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

КУоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. № 8073-X.

Закон № 236 — Закон Украины «О защите от недобросовестной конкуренции» от 07.06.96 г. № 236/96-ВР.

Закон № 481 — Закон Украины «О государственном регулировании производства и оборота спирта этилового, коньячного и плодового, алкогольных напитков и табачных изделий» от 19.12.95 г. № 481/95-ВР.

Закон № 2899 — Закон Украины «О мерах по предупреждению и уменьшению употребления табачных изделий и их вредного воздействия на здоровье населения» от 22.09.2005 г. № 2899-IV.

Закон о бухучете — Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV.

Закона о защите прав потребителей — Закон Украины «О защите прав потребителей» от 12.05.91 г. № 1024-XII.

Закон о рекламе — Закон Украины «О рекламе» от 03.07.96 г. № 270/96-ВР.

Закон об РРО — Закон Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» от 06.07.95 г. № 265/95-ВР.

Порядок № 693 — Порядок наложения штрафов за нарушение законодательства о рекламе, утвержденный постановлением КМУ от 26.05.2004 г. № 693.

Типовые правила № 2067 — Типовые правила размещения внешней рекламы, утвержденные постановлением КМУ от 29.12.2003 г. № 2067.

Порядок № 21 — Порядок заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом Минфина от 28.01.2016 г. № 21.

Порядок № 1307 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307.

Инструкция № 141 — Инструкция по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденная приказом Минфина от 01.07.97 г. № 141.

ОНК № 123 — Обобщающая налоговая консультация по отнесению расходов на оплату маркетинговых и рекламных услуг в состав расходов, утвержденная приказом ГНСУ от 15.02.2012 г. № 123.

Правила № 104 — Правила розничной торговли непродовольственнымитоварами, утвержденные приказом Министерства экономики Украины от 19.04.2007 г. № 104.

Приказ № 193 — приказ Минстата «Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету сырья и материалов» от 21.06.96 г. № 193.

Методрекомендации № 2 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом Минфина от 10.01.2007 г. № 2.