6. Способы калькулирования себестоимости единицы продукции

В зависимости от отраслевых особенностей технологии и организации производства предприятия используют различные способы распределения затрат на производство между отдельными видами продукции, а следовательно, и способы калькулирования себестоимости.

Всего Методрекомендации № 373 выделяют 7 способов расчета себестоимости объекта калькулирования и единицы продукции. Они приведены на рис. 6.1.

Рассмотрим каждый из способов подробно.

1. Способ прямого расчета. Этот способ применяют в том случае, когда объекты учета затрат совпадают с объектом калькулирования. Его суть заключается в том, что себестоимость продукции в целом определяют на основе прямого учета затрат, а себестоимость единицы рассчитывают путем деления общей величины затрат по этой продукции на ее количество.

Способ прямого расчета самый простой и одновременно наиболее достоверный. Его целесообразно применять в производствах, где выпускают изделия одного вида или несколько изделий, если технически возможно вести учет затрат по каждому виду изделий отдельно.

2. Нормативный способ. Этот способ является составной частью нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (о нем мы говорили в подразделе 5.2 на с. 29). Поэтому, чтобы иметь возможность его применять, на предприятии необходимо:

1) утвердить нормы и нормативы;

2) составить калькуляцию нормативной себестоимости единицы продукции;

3) вести достоверное документирование и учет отклонений от действующих норм и нормативов.

Порядок калькулирования себестоимости единицы продукции зависит от того, каким образом предприятие учитывает затраты на производство: по одному виду продукции или по группам однородных изделий.

Если предприятие осуществляет учет затрат по одному виду продукции, то себестоимость единицы рассчитывают как сумму ее нормативной себестоимости и результата от деления выявленных отклонений от норм и изменений норм на количество изготовленных изделий. В виде формулы расчет себестоимости единицы продукции выглядит так:

где СФ_од — фактическая себестоимость единицы продукции;

СН_од — нормативная себестоимость единицы продукции;

ВН — величина отклонений от действующих норм;

ЗН — величина изменений действующих норм;

К — количество изготовленных изделий.

Если же учет затрат на производство ведут по группам однородных изделий, то для составления отчетной калькуляции единицы продукции рассчитывают индексы отклонений от норм и изменений норм. Их вычисляют в сводной ведомости как отношение общей суммы отклонений и изменений по группе однородных изделий к их нормативной себестоимости по каждой статье калькуляции. Фактическую себестоимость единицы продукции, в свою очередь, определяют путем добавления к ее нормативной себестоимости отклонений от норм и изменений норм, определенных в соответствии с рассчитанными индексами.

Индексное распределение отклонений от норм и изменений норм является правомерным, поскольку индексы имеют одинаковое отношение ко всем изделиям, входящим в однородную группу.

3. Способ суммирования затрат. При использовании этого способа фактическую себестоимость объекта калькулирования или единицы продукции определяют путем суммирования затрат по отдельным частям изделия или процессам технологического цикла его изготовления в разрезе калькуляционных статей и деления полученных сумм на фактическое количество выпущенной продукции.

Этот способ является приоритетным для производств, где учет затрат и калькулирование себестоимости продукции ведут попередельным (попроцессным) методом (см. подраздел 5.4 на с. 34).

4. Коэффициентный способ. Этот способ применяют в случае одновременного производства нескольких видов изделий, прямое отнесение затрат на которые невозможно. Наиболее рационально его использовать в производствах связанных продуктов, когда в одном технологическом цикле одновременно получают несколько видов продукции, и при этом сопутствующая продукция отсутствует.

Коэффициентным способом рассчитывают, например, себестоимость отдельных марок чугуна, стали, видов проката в металлургической промышленности, некоторых продуктов и фракций кокса в коксохимической промышленности, продукции в пищевой и химической промышленности.

Порядок применения этого способа предусматривает определение коэффициентов распределения

Сводный учет затрат при коэффициентном способе организуют по группе однородных изделий, а затраты внутри групп распределяют на отдельные виды продуктов с помощью экономически обоснованных коэффициентов.

Расчеты по этому способу сводятся к тому, что все продукты в соответствии с коэффициентами распределения переводят в условные единицы, после чего определяют их себестоимость, а затем калькулируют себестоимость единицы каждого продукта.

Коэффициент распределения можно определить несколькими способами, а именно исходя из:

— норм выхода отдельных продуктов из единицы сырья;

— удельного веса полезного вещества;

— соотношения затрат на обработку;

— физико-химических свойств полученной продукции.

Какой из этих вариантов наиболее приемлем и будет способствовать достоверному распределению затрат между продуктами, каждое предприятие решает самостоятельно.

Имейте в виду: коэффициенты распределения затрат для каждого вида продуктов рассчитывают относительно базового продукта.

Приведем пример определения коэффициента исходя из физико-химических свойств полученных продуктов, например, температуры кипения:

* Коэффициент распределения затрат базового продукта равен 1.

Обратите внимание: достоверность калькулирования по этому способу зависит прежде всего от достоверности соотношения отдельных коэффициентов.

5. Пропорциональный способ. Этот способ подойдет как для комплексных, так и для специализированных производств, в которых изготавливают одновременно несколько видов продукции.

При пропорциональном способе себестоимость совокупного выпуска распределяют между видами продукции пропорционально какой-либо выбранной базе распределения, а себестоимость единицы продукции рассчитывают по каждому виду прямым способом.

Что может служить базой распределения?

Затраты могут распределяться пропорционально плановой или нормативной себестоимости, реже — пропорционально оптовым ценам, физическому весу, основной заработной плате производственных рабочих, станко-часам и т. д. При этом определяют соответствующие индексы. Например, индекс распределения пропорционально физическому весу каждого отдельного продукта в общем выпуске рассчитывают так:

Себестоимость единицы продукции при этом способе калькулирования можно определять в целом по продукту или с расчетом затрат по каждой статье калькуляции.

6. Способ исключения затрат на сопутствующую продукцию. В основе этого способа лежит разделение продуктов, получаемых в комплексном производстве**, на основные и сопутствующие. Чтобы определить себестоимость основной продукции, на сопутствующие продукты калькуляцию не составляют, а затраты по этим продуктам по заранее установленным расчетным ценам исключают из общих затрат.

** Комплексным считается производство, в котором в едином технологическом процессе (в едином агрегате — печи, реакторе) из одного вида сырья одновременно изготавливают несколько видов продукции, имеющих разную потребительскую ценность, а следовательно, и разные цены.

Способ исключения затрат на сопутствующую продукцию распространен в производствах, где один продукт является четко выраженным основным, а все остальные — сопутствующими, имеющими незначительный удельный вес. Это часто встречается в химической, нефтеперерабатывающей, пищевой промышленности, черной и цветной металлургии и т. д.

При калькулировании продуктов, полученных в комплексных производствах, стоимость сопутствующей продукции исключают из итоговой себестоимости производства всего комплекса продуктов, а величину затрат, оставшуюся после этого, считают затратами на основной (целевой) продукт.

При применении этого способа производственную себестоимость основного продукта определяют следующим образом:

Обратите внимание: этот способ целесообразно применять в тех случаях, когда можно четко определить основную и сопутствующую продукцию и когда стоимость сопутствующей продукции относительно общей суммы затрат незначительна.

Напомним, что в соответствии с п. 11 П(С)БУ 16 стоимость сопутствующей продукции определяют по:

1) справедливой стоимости — при ее реализации на сторону;

2) цене возможного использования — при ее использовании на предприятии.

Подробнее об оценке сопутствующей продукции см. в подразделе 4.3 на с. 20.

Если удельный вес сопутствующей продукции в общей сумме затрат велик, следует использовать коэффициентный или пропорциональный способ.

7. Комбинированный способ. Этот способ является комбинацией нескольких других способов, рассмотренных выше. Его применяют в случаях, когда использование каждого из таких способов отдельно невозможно или не обеспечивает обоснованного расчета себестоимости.

Комбинированный способ целесообразно применять в производствах, где изготавливают несколько видов основной и сопутствующей продукции.

Производственную себестоимость определенного вида продукции при использовании этого способа рассчитывают по следующему алгоритму:

1) определяют стоимость сопутствующей продукции в порядке, предусмотренном в способе исключения затрат (см. выше);

2) определяют общую сумму затрат на основную продукцию путем уменьшения общей производственной себестоимости процесса на стоимость сопутствующей продукции;

3) распределяют производственную себестоимость между основными видами продукции с использованием экономически обоснованных индексов, порядок установления которых предусмотрен в пропорциональном способе распределения затрат  (см. с. 39):

Вы ознакомились с возможными способами калькулирования себестоимости единицы продукции. Теперь выберите из них тот, который наиболее соответствует специфике производственного процесса вашего предприятия, и используйте его при калькулировании себестоимости. Но учтите: выбранный способ распределения затрат должен быть постоянным.

Выводы

• Выделяют 7 способов расчета себестоимости объекта калькулирования и единицы продукции: способ прямого расчета, способ суммирования затрат, способ исключения затрат на сопутствующую продукцию, нормативный, коэффициентный, пропорциональный и комбинированный способы.
• Наиболее достоверный способ расчета себестоимости объекта калькулирования и единицы продукции — способ прямого расчета. Его целесообразно применять в производствах, где выпускают изделия одного вида или несколько изделий, если технически возможно вести учет затрат по каждому виду изделий отдельно.
• Способ суммирования затрат является приоритетным для производств, в которых при учете затрат применяют попередельный (попроцессный) метод.
• Если удельный вес сопутствующей продукции в общей сумме затрат значителен, следует использовать коэффициентный или пропорциональный способ.
• Комбинированный способ калькулирования применяют в случаях, когда использование каждого из шести других способов отдельно невозможно или не обеспечивает обоснованного расчета себестоимости.
• Выбранный предприятием способ распределения затрат должен быть постоянным.