Получение ФЛП постоплаты после отмены спецЕН: фискальное разъяснение ГНСУ

* zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=40648

ВЫВОД ДОКУМЕНТА

ФЛП отгрузил товары / выполнил работы, услуги во время пребывания в группе 3 (в т. ч. на спецЕН), а постоплату получил после перехода в группу 1 или 2 ЕН. Если соответствующая деятельность запрещена для групп 1 или 2 ЕН, то это приводит к необходимости:

— перейти на общую систему путем подачи соответствующего заявления;

— обложить такой доход ЕН по ставке 15 %

Это разъяснение интересно нам именно в свете отмены спецЕН и возвращения плательщиков ЕН в их «старые» группы ЕН. Мы к этой теме уже обращались (см. статью «Запрещено на упрощенке, но разрешено на спецЕН: как быть с 01.08.2023» // «Налоги & бухучет», 2023, № 59) и, в частности, обращали внимание, что есть разница между ситуациями, когда имеем дело:

— с деятельностью, которая совместимая с классической упрощенкой, но несовместима с условиями пребывания в той группе ЕН, на которой ФЛП оказался после отмены спецЕН. Как вот, например, сдача ФЛП на ЕН группы 2 в аренду недвижимости плательщику налога на прибыль;

— с деятельностью, вообще запрещенной на классической упрощенке (но ФЛП имел право осуществлять ее на спецЕН). Как вот, например, сдача в аренду больше площади недвижимости, чем разрешено п.п. 291.5.3 НКУ.

Деятельность, несовместимая с условиями пребывания в группе ЕН

Например:

— ФЛП группы 2 ЕН разрешено предоставлять услуги (работы) только плательщикам ЕН и/или населению;

— плательщиками группы 2 ЕН не могут быть ФЛП, которые предоставляют посреднические услуги по покупке, продаже, аренде и оценке недвижимого имущества, предоставляют услуги по предоставлению доступа к сети Интернет, осуществляют деятельность по производству, поставке, продаже (реализации) ювелирных и бытовых изделий из драгоценных металлов, драгоценных камней, драгоценных камней органогенного образования и полудрагоценных камней.

В чем здесь «фишка»?

Это не ограничения, установленные п. 291.5 и п. 291.5¹ НКУ. Эти требования предусмотрены п. 291.4 НКУ. Поэтому новый п.п. 9¹.4.2 подразд. 8 разд. XX НКУ, который дает экс-плательщику спецЕН месяц на то, чтобы избавиться от запрещенных видов деятельности, здесь не работает.

Поэтому

требования к группе ЕН, на которую попадает ФЛП после «соскока» со спецЕН, должны быть выполнены сразу — именно со дня возвращения в эту группу. Никакого «переходного месяца» нет

То есть если говорим о «соскоке» со спецЕН с 01.08.2023, то требования к группе ЕН, на которую попадает ФЛП после «соскока» со спецЕН, должны быть выполнены именно с 01.08.2023.

И здесь резонно возникет вопрос: как быть, если фактически мы запрещенную деятельность с 01.08.2023 осуществлять прекратили, но нам после этой даты будет поступать за нее постоплата?

Когда-то налоговики по этому поводу предлагали довольно странный, но не лишенный логики алгоритм. Наподобие:

— или вы еще не полученный доход заблаговременно «запихните» в декларацию того отчетного периода, в котором эта деятельность фактически осуществлялась и еще была разрешена;

— или уже по факту получения этого дохода «запихните» его в декларацию того отчетного периода, в котором эта деятельность фактически осуществлялась и еще была разрешена, через подачу уточняющей декларации.

В таком случае не будет никаких негативных последствий: ни «сброса» с упрощенки, ни повышенной ставки ЕН.

Но теперь налоговики таких советов уже не дают! Дают совсем другие — очень фискальные!

Так, еще до того, как появился спецЕН, налоговики заявляли, что средства, полученные ФЛП во время пребывания в группах 1 и 2 и заработанные во время работы в группе 3 от деятельности, которая в группах 1 и 2 запрещена, являются основанием, чтобы ФЛП перешел на общую систему (категория 107.01.07 БЗ).

То есть

для возникновения проблем достаточно лишь факта получения оплаты от несовместимой с текущей группой ЕН деятельности. Пусть даже сама эта деятельность была осуществлена в те времена, когда конфликта со «старой» группой не было

Отметим, что такой подход не отвечает действительным требованиям НКУ. Потому что основанием для сброса с ЕН формально является именно осуществление «конфликтной» деятельности (п.п. 9 п.п. 298.2.3 НКУ) *.

* «298.2.3. Плательщики единого налога обязаны перейти на уплату прочих налогов и сборов, определенных этим Кодексом, в таких случаях и в сроки:

…

9) в случае осуществления плательщиками первой или второй группы деятельности, которая не предусмотрена в подпунктах 1 или 2 пункта 291.4 статьи 291 этого Кодекса соответственно, — с первого числа месяца, следующего за налоговым (отчетным) кварталом, в котором осуществлялась такая деятельность;»

Но имеем, что имеем. Поэтому наш совет был таким: чтобы исключить риски уплаты ЕН по повышенной ставке и сброса с упрощенки, лучше попросить всех покупателей/заказчиков по несовместимым операциям рассчитаться заранее. В данном случае не позже 31.07.2023.

Но вот на днях появилась и совсем свеженькая консультация в категории 107.01.03 БЗ, которую мы теперь и комментируем. В ней налоговики уже и для ситуации с «соскоком» со спецЕН подтверждают свою фискальную позицию, что если после 01.08.2023 постоплата будет получена от вида деятельности, который не дает права находиться на группе 1 или 2 ЕН, то плательщик ЕН (который после «соскока» со спецЕН оказался в этих группах ЕН) должен:

— перейти на общую систему с ближайшего квартала путем подачи соответствующего заявления (если переход будет с IV квартала 2023, то подать заявление следует будет не позже 20.09.2023);

— обложить такой доход ЕН по ставке 15 %.

Но фактически это не является неожиданностью. Потому что мы такой подход предусматривали.

Деятельность, вообще запрещенная на классической упрощенке

Здесь мы имеем норму абз. 2 п.п. 9¹.4.2 подразд. 8 разд. XX НКУ:

«ограничения, установленные пунктами 291.5 и 291.51 статьи 291 этого Кодекса для плательщиков единого налога, должны быть выполнены до первого числа месяца, следующему за календарным месяцем, в котором плательщик налога утратил право или самостоятельно отказался от использования особенностей налогообложения, установленных пунктом 9 этого подраздела»

То есть фактически дается один месяц на то, чтобы «избавиться» от деятельности: которая предусмотрена:

— п. 291.5 НКУ для плательщиков ЕН групп 1 — 3;

— п. 291.5¹ НКУ для плательщиков ЕН группы 4.

Как мы поняли эту норму? Если законодатель дает месяц на выполнение ограничений, то очевидно в этом месяце должны блокироваться все предусмотренные НКУ негативные последствия нарушения этих ограничений. То есть должны блокироваться:

— п.п. 5 п. 298.2.3 НКУ, который требует покинуть упрощенку в случае осуществления запрещенной для ЕН деятельности;

— п.п. 4 п. 293.4 НКУ, который предусматривает применение к доходу от этой деятельности ставки ЕН 15 %.

А что налоговики?

Они в комментируемом разъяснении абз. 2 п.п. 9¹.4.2 подразд. 8 разд. XX НКУ упоминают. Но потом говорят следующее:

«При этом Законом № 3219 не предусмотрено особенностей в отношении определения доходов для целей обложения единым налогом, чем установленные ст. 292 НКУ, в случае их получения после 01.08.2023 за товары (работы, услуги), отгруженные (предоставленные) во время пребывания на упрощенной системы с особенностями налогообложения, в т. ч. от осуществления видов деятельности, которые запрещены для соответствующих групп».

И вот здесь уже надо угадать, что имеют в виду налоговики.

Вариант 1. «Нормальный». Исходим из предположения, что налоговики говорят именно о деятельности, которая лишь несовместима с условиями пребывания в группах 1 и 2 ЕН (а вообще для ЕН является разрешенной). Они же в своем разъяснении говорят о «товарах (работах, услугах), отгруженных (предоставленных) в период его пребывания на третьей группе (в т. ч. с особенностями налогообложения)».

То есть это то, о чем говорим и мы. Что требования к группе ЕН, на которую попадает ФЛП после «соскока» со спецЕН, должны быть выполнены сразу — именно со дня возвращения в эту группу. «Переходного месяца» нет. И по логике налоговиков, даже получение наложенного платежа с 01.08.2023 будет создавать негативные последствия для ФЛП (см. раздел «Деятельность, несовместимая с условиями пребывания в группе ЕН» выше).

Вариант 2. «Ненормальный». Нельзя исключать и такой подход, что налоговики говорят, мол, запрещенную для ЕН деятельность осуществлять дополнительный месяц можно, но если вы после 01.08.2023 получите доход от этой деятельности, то будут негативные ЕН-последствия: сброс с ЕН, ставка ЕН 15 %.

Потому что если читать текст разъяснения, то налоговики в целом анализируют нормы НКУ об осуществлении на ЕН именно видов деятельности, которые запрещены для ЕН, а не видов деятельности, которые конфликтуют с условиями группы 1 или 2.

Такой подход, на наш взгляд, вообще какая-то бессмыслица. Потому что тогда зачем законодателю давать месяц на выполнение ограничений, если получение оплаты все равно приводит к негативным последствиям. Типа дается возможность лишь закрыть соглашения, где оплата была получена на спецЕН?!

А как тогда быть, например, с розничной торговлей теми же подакцизными товарами (что запрещено для классического ЕН), где передача товара и получение оплаты обычно совпадают во времени. Получается, законодатель «благословил» плательщиков ЕН на месячник безвозмездной раздачи товаров? По-видимому, нет.

Поэтому логика налоговиков конфликтует и с требованиями НКУ, и со здравым смыслом.

Но

это все равно «звоночек», что налоговики потребуют, чтобы ФЛП облагали налогом полученную в «переходном» месяце постоплату от запрещенных для ЕН видов деятельности именно по ставке ЕН 15 %.

И риск сброса с ЕН, к сожалению, тоже есть (из-за ошибочного понимания налоговиками норм НКУ).