Як обліковувати «перехідні» витрати у ФОП

Автор | 04.03.2024

Витрати у ФОП-загальносистемника

Правила ведення обліку у ФОП на загальній системі прописано у:

ст. 177 ПКУ;

Порядку № 261*.

ФОП

* Порядок ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат, фізичними особами — підприємцями.., затверджений наказом Мінфіну від 13.05.2021 № 261.

Так, до Типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами — підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність* (далі — Типова форма), потрапляють лише ті витрати (без ПДВ), які відповідають одразу чотирьом умовам.

* Затверджена наказом Мінфіну від 13.05.2021 № 261.

Умова 1: зазначені в п. 177.4 ПКУ. Все, що прямо не зазначене, податківці будуть «викошувати» з витрат.

Умова 2: пов’язані з господарською діяльністю ФОП (п.п. 177.4.5 ПКУ). Дивіться. Згідно з п. 177.6 ПКУ, у разі якщо ФОП отримує «інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності», такі доходи оподатковуються за «громадянськими» (передбаченими для звичайних фізосіб) правилами. Відповідно і витрати, якщо вони не пов’язані з провадженням підприємницької діяльності у межах зареєстрованих за ФОП у ЄДР видів діяльності, податківці будуть вважати не пов’язаними з господарською діяльністю ФОП. Тож їх не можна враховувати.

Умова 3: оплачені. Причому треба мати документ, який підтверджує оплату (платіжне доручення, чек РРО, акт закупки, ПКО тощо).

Також бажано мати договір поставки, ТТН, накладну тощо (п. 177.2, п.п. 177.4.5 ПКУ).

Умова 4: безпосередньо пов’язані з отриманням доходу (п. 177.4 ПКУ). І от тут увага! Податківці (і Мінфін) вже багато років твердять, що витрати повинні бути не просто пов’язані з процесом отримання доходу (як це зазначено в ПКУ), а пов’язані з вже отриманим доходом (п. 6 ч. 1 розд. ІІ Порядку № 261)! Погодьтеся, це ж зовсім інша справа.

На думку податківців, спершу ФОП повинен отримати дохід — і тільки після цього він може врахувати витрати, які поніс для отримання цього доходу

Наприклад, купив ФОП товарів на 10000 грн 14.08.2023 (оплатив), але продав їх аж 22.11.2023 (отримав дохід — гроші від покупця). Так от, податківці хочуть бачити 10000 грн у витратах аж 22.11.2023, а не 14.08.2023.

Благо, вони хоч не поширюють цей принцип на геть усі витрати ФОП, а тільки на «матеріальну собівартість» проданих товарів / продукції / робіт / послуг.

Детальніше про це — прямо зараз.

У п. 177.4 ПКУ наведено фактично п’ять груп витрат ФОП (ту ж логіку бачимо й у Типовій формі):

1) матеріальні витрати (вартість товарів, сировини, матеріалів, напівфабрикатів, комплектуючих, палива, енергії, будматеріалів, запчастин, тари);

2) зарплата працівників та винагорода фізосіб, які виконують роботи (послуги) для ФОП за цивільно-правовими договорами;

3) суми податків, зборів, ЄСВ, плата за ліцензії;

4) інші витрати, а саме: на відрядження працівників, зв’язок, рекламу, на розрахунково-касове обслуговування, оренду, ремонт та експлуатацію майна, на транспортування продукції чи товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, прямо пов’язані з виробництвом товарів (робіт/послуг) та їх транспортуванням;

5) амортизаційні відрахування.

Так от, фіскали не проти, щоб витрати груп 2 — 4 (тобто нетоварні витрати) ФОП враховував у момент їх оплати, незалежно від того, чи вже отримав він дохід, з яким ці витрати пов’язані.

А от з витратами групи 1 — інакше. Податківці наполягають, що

«матеріальну собівартість» проданих товарів / продукції / робіт / послуг ФОП може поставити у витрати (графа 6 Типової форми) не раніше, ніж він отримає оплату за відповідні товари / продукцію / роботи / послуги

Але уявіть, що за день ФОП може продати сотні найменувань товарів, куплених в різні дати! То чи може він взагалі порахувати собівартість товарів, проданих якогось дня? За відсутності спеціальних програм це просто нереально. Але податківців це мало турбує.

З іншого боку і податківцям «встановити істину» тут може бути не під силу.

Тож на практиці не всі ФОП дотримуються озвученого вище правила. Втім, у будь-якому разі ФОП стараються дотримуватися відповідності «дохід за звітний рік» — «витрати за цей же рік». Тож якщо витрати, оплачені сьогодні, пов’язані з доходом минулого чи майбутнього років, у ФОП «коти скребуть душу». І виникає сумнів, а чи можна ці витрати взагалі враховувати? Давайте розберемося на прикладах. І говоритимемо в цій статті саме про товарні витрати (про нетоварні витрати поговоримо в окремому матеріалі).

«Продав раніше, ніж купив». Як ми вже з’ясували, податківці дозволяють враховувати (записувати до графи 6 Типової форми) товарні витрати / «матеріальну собівартість» проданих товарів / продукції / робіт / послуг, тільки якщо ФОП (одночасно):

— отримав оплату від покупців/замовників за ці продані товари / продукцію / роботи / послуги;

— сам сплатив постачальникам за ТМЦ, що відносяться до «матеріальної собівартості» цих товарів / продукції / робіт / послуг.

А якщо ці дві події відбулися в різних роках? Розберемося на прикладах.

Приклад 1. У грудні 2022 ФОП отримав оплату за продані товари. А сам він оплатив ці товари своєму постачальнику у січні 2023. То коли собівартість товару потрапить у гр. 6 Типової форми?

Міркуємо так:

у грудні 2022 ФОП отримав дохід від продажу товарів, але він не має права поставити собівартість проданих товарів у витрати, бо ще не перерахував гроші постачальнику. Тобто витрати документально не підтверджені, а значить, для облікових цілей витрат поки що немає (п.п. 177.4.5 ПКУ);

у січні 2023 гроші за товари перераховані (є платіжка). Дохід від продажу товарів отримано? Так, ще у грудні минулого року. Отже, і дохід отримано, і товари оплачені (є підтверджуючий документ — платіжка). Тож собівартість товарів вже можна записати до гр. 6 Типової форми. Припустимо, оплату було здійснено 10.01.2023. Тоді вже 10.01.2023 і можна робити запис.

Отже,

якщо ФОП спочатку отримує дохід від продажу товарів, а згодом оплачує їх своєму постачальнику (наприклад, наступного місяця чи року), то собівартість таких товарів потрапляє у витрати в день оплати грошей постачальнику

Так радять чинити й податківці. І, на щастя, їх не бентежить той факт, що дохід і витрати здійснені в різних місяцях чи навіть роках (роз’яснення в категоріях 104.08 БЗ, категорія 104.05 БЗ)!

І це доволі логічно. Бо

у ПКУ немає жодного застереження щодо того, що витрати звітного року обов’язково мають бути пов’язані з доходом цього ж року

Вони просто повинні бути пов’язані з процесом отримання доходу, будь то в минулому році чи в майбутньому (пп. 177.2, 177.4 ПКУ).

Поки що позиція податківців з цього питання логічна і гарна для ФОП, тому не завадить отримати письмову ІПК на свою адресу. Бо як не крути, а в п. 6 ч. 1 розд. ІІ Порядку № 261 всупереч ПКУ таки запхали вимогу записувати у гр. 6 Типової форми тільки ті ТМЦ, «що безпосередньо пов’язані з отриманИМ доходом» (факт), а не отриманнЯМ доходу (процес), як того вимагає п. 177.4 ПКУ.

І трактувати цю норму можна як завгодно: будь то зв’язок товарних витрат саме з сьогоднішнім доходом, з доходом звітного року чи взагалі з доходом, отриманим підприємцем будь-коли з початку діяльності до сьогоднішнього дня. Судячи з консультацій податківців, поки що вони тримаються саме останнього найбільш ліберального варіанта. Але якщо їх позиція зміниться, ІПК врятує вас від штрафів.

«Спершу купив, потім продав». А тепер інший приклад.

Приклад 2. ФОП купив товари і оплатив їх постачальнику у грудні 2022, а оплату отримав від покупця у квітні 2023. Коли можна записати собівартість товарів у гр. 6 Типової форми?

Податківці міркують так:

— у грудні 2022 товари оплачені (є платіжка), але ще немає доходу від їх продажу. Тому собівартість товарів не можна ставити у витрати;

— а от у квітні 2023 дохід від продажу товарів отримано. Також у ФОП є платіжка про оплату цих товарів постачальнику (у грудні 2022). Значить, собівартість товарів можна записати до гр. 6 Типової форми — одночасно з відображенням доходу від продажу.

Отже, безпечніше включати до витрат собівартість проданих товарів одночасно з відображенням отриманого доходу від їх продажу (чи пізніше)

Інша справа, що на практиці не завжди можна відслідкувати, яку партію товару продав ФОП і коли. Тому деякі ФОП записують витрати у графу 6 саме в день оплати грошей (тобто у нашому прикладі у грудні 2022). Але якщо податківці таки розберуться і доведуть, що ФОП ставив у витрати вартість товарів, але не має ніяких доказів стосовно того, що він ці товари фактично продав (накладні, чеки РРО, ТТН тощо), то доведеться готуватися до судових спорів з податківцями. І, на жаль,

останнім часом судова практика складається не на користь ФОП

Якщо взяти судові рішення до 2019 року, то тоді суди часто підтримували сторону ФОП і вважали, що собівартість товару можна поставити у витрати незалежно від того, коли ФОП продав ці товари. Головне, що був документ про придбання товару і щоб товар у подальшому використовувався у господарській діяльності підприємця (постанова Шостого апеляційного адмінсуду від 11.12.2019 у справі № 320/767/19, постанови Восьмого апеляційного адмінсуду від 21.05.2019 у справі № 140/2652/18, від 04.09.2019 у справі № 140/74/19, ухвала ВС від 25.10.2018 у справі № 803/740/18).

Але в останні роки риторика судів змінилася на користь фіскалів:

до витрат не можна відносити вартість купленого, але не відвантаженого (нереалізованого) товару (постанова Касаційного адмінсуду ВС від 15.10.2019 у справі № 826/10402/17);

«прямі матеріальні витрати пов’язані з отриманим доходом, тому такі витрати можуть бути обліковані виключно після того, як буде отримано дохід від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг» (постанови ВС від 14.06.2022 у справі № 808/2743/16, від 08.06.2022 у справі № 540/2256/19);

витрати на придбання товарів можна врахувати в момент їх оплати тільки в тому випадку, якщо ФОП отримав дохід від продажу товарів раніше, ніж оплатив їх постачальнику (як у прикладі 1) (рішення Сумського окружного адмінсуду від 24.11.2022 у справі № 480/738/22, постанова Восьмого апеляційного адмінсуду від 13.04.2022 у справі № 809/381/17).

Тож суди зараз дотримуються саме такої позиції, що «матеріальну собівартість» проданих товарів / продукції / робіт / послуг ФОП може поставити у витрати (графа 6 Типової форми) не раніше, ніж він отримає оплату за відповідні товари / продукцію / роботи / послуги від покупця.

Продав товари, куплені на спрощенці. Приклад 3. ФОП придбав товари, працюючи на спрощенці (платіжки є). А продав їх уже після переходу на загальну систему. Чи можна поставити собівартість товарів у витрати?

Так, можна. Тут ніяких проблем немає. Як ми вже з’ясували, якщо на момент продажу товару (точніше, отримання оплати за нього) у ФОП є документ про оплату цього товару постачальнику, він може записувати собівартість товарів у гр. 6 Типової форми.

Той факт, що ФОП купив товари, працюючи на спрощенці, не має жодного значення. З цим погоджуються і податківці (категорія 104.05 БЗ).

Витрати у єдиноподатника з ПДВ

На відміну від загальносистемників, єдиноподатники — платники ПДВ хоча і зобов’язані вести облік витрат, але занадто ним не переймаються. Бо сума єдиного податку залежить тільки від величини доходу (виручки) без вирахування витрат.

То нащо вести облік витрат? Так уже склалося, що платники ПДВ його ведуть, бо цього вимагає нормативка. Але, по суті, цей облік — довідковий. Спрощенці його ведуть в окремому розділі ІІ «Витрати» Типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами — підприємцями — платниками єдиного податку третьої групи, які є платниками податку на додану вартість*, який навіть не прив’язаний до розділу І «Доходи».

* Затверджена наказом Мінфіну від 30.11.2022 № 405.

У розділ ІІ вони записують витрати просто у хронологічному порядку: оплатили постачальнику — в той же день записали цю суму до розділу ІІ. Не треба чекати, поки надійде виручка від продажу цього товару (п. 6 розд. І, розд. ІІІ Порядку № 405*). Більше цікавих деталей знайдете у статті «Як ФОП вести облік доходів, витрат та товарних запасів у 2023 році?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 16 (ср. USER_SHOW_ID).

* Порядок ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами — підприємцями — платниками єдиного податку третьої групи, які є платниками податку на додану вартість, затверджений наказом Мінфіну від 30.11.2022 № 405.

Висновки

  • ПКУ прямо не забороняє включати у витрати кошти, витрачені в поточному році, навіть якщо дохід, з яким вони пов’язані, буде отримано в майбутньому році або вже отримано минулого року.
  • Податківці погоджуються з цим, коли мова йде про нетоварні витрати (зарплата, ЄСВ, послуги, податки тощо).
  • А от собівартість товарів вони дозволяють врахувати не раніше, ніж ФОП отримає оплату від покупців за них.
  • Останнім часом суди підтримують у цьому податківців. Тому слід включати до витрат вартість товарів одночасно з отриманням (чи після отримання) доходу від їх продажу.
  • Вартість товарів, куплених на спрощенці, а проданих — на загальній системі, теж можна поставити у витрати (за наявності документа про їх придбання).
  • Якщо ФОП спочатку отримає дохід від продажу товарів, а тільки потім оплатить їх своєму постачальнику, то собівартість таких товарів можна ставити у витрати в день оплати грошей. Податківці не проти, навіть якщо доходи і витрати — в різних роках.
  • ФОП-спрощенці з ПДВ враховують будь-які витрати в день їх оплати. Дата отримання доходу ролі не відіграє.

За матеріалами сайту i.factor.ua

ФОП