Замовляємо послуги у підприємця-нерезидента: що з оподаткуванням

Перш за все тут слід з’ясувати/уточнити статус нерезидента згідно з законодавством його країни. Що це є дійсно суб’єкт, який діє як фізична особа, а не юридична особа. Бо із цим інколи буває плутанина, а від цього дуже багато чого залежить.

Далі. Оскільки контрагент у нас саме фізична, а не юридична особа, то отримувачу послуг доведеться розбиратися з питаннями щодо сплати ПДФО, ВЗ, ЄСВ та подання відповідної звітності. Далі про все це розповімо детальніше.

ПДФО

Замовник у такому разі є податковим агентом нерезидента щодо виплати доходу на його користь (п.п. 170.10.3 ПКУ).

Оподатковувати доходи нерезидентів п.п. 170.10.1 ПКУ вимагає за правилами і ставками, визначеними для резидентів, але з урахуванням особливостей, установлених окремими нормами розд. IV ПКУ для нерезидентів. Про ці особливості ми поговоримо трохи пізніше.

Зараз же зауважимо таке:

якщо міжнародним договором про уникнення подвійного оподаткування, згода на обов’язковість якого надана ВР України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, то застосовують правила міжнародного договору (п. 3.2 ПКУ)

Перелік таких міжнародних договорів (конвенцій/угод) (далі — Конвенція) можна знайти за посиланням.

Важливий нюанс. Податковий агент має право застосовувати правила Конвенції, тільки якщо нерезидент надає податковому агенту (абз. 2 п. 103.2 ПКУ):

— довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що він є резидентом країни, з якою Україною укладена така Конвенція.

Цю довідку видає компетентний (уповноважений) орган країни нерезидента, визначений Конвенцією, за формою, затвердженою згідно із законодавством такої країни. Пам’ятайте, що вона діє тільки протягом того календарного року, в якому видана;

— інші документи, якщо це передбачено відповідною Конвенцією.

При цьому п. 103.8 ПКУ дозволяє застосовувати норми Конвенції при виплаті доходів нерезиденту у звітному (податковому) році в разі надання ним довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік). Проте після закінчення звітного (податкового) року в обов’язковому порядку потрібно отримати від нерезидента відповідну довідку за цей рік.

Довідка про резидентський статус має бути належним чином легалізована і перекладена відповідно до законодавства України (п. 103.5 ПКУ). Щоправда, є винятки.

Не потребують ані легалізації, ані засвідчення апостилем документи, видані країнами — учасницями двосторонніх договорів про правову допомогу та правові відносини в цивільних і кримінальних справах, а також документи країн — учасниць багатосторонньої Конвенції про правову допомогу і правові відносини у цивільних, сімейних і кримінальних справах від 22.01.93

Щодо переліку таких країн, то його можна знайти, зокрема, у листах Мін’юсту від 11.05.2010 № 26-26/291 та від 29.11.2012 № 11891-0-4-12/12.2.

Іноземець — одержувач доходу не надав вам належну довідку? Тоді з доходу, що йому виплачується, слід утримати ПДФО за ставкою 18 %.

Валютний дохід при цьому слід перерахувати на гривні за валютним курсом НБУ, що діє на момент його нарахування (виплати) (п. 164.4 ПКУ).

При цьому правила про уникнення подвійного оподаткування за виплатами на користь самозайнятих осіб (у т. ч. підприємців) із п. 177.8 ПКУ та п. 178.5 ПКУ тут застосувати не вийде. Бо маємо справу з нерезидентом, який не має ніякої реєстрації в Україні.

А якщо надав довідку? Тоді звертаємось до відповідної Конвенції. Загалом згідно з Конвенціями дохід від комерційної діяльності та незалежних професійних послуг має оподатковуватись у державі отримувача доходу. Тож утримувати ПДФО із винагороди не потрібно.

Виняток становлять випадки, коли у нерезидента в Україні є постійне представництво чи він володіє регулярно доступною постійною базою в Україні з метою проведення діяльності. Втім вочевидь це не наш випадок (для послуг консультування з питань інформатизації, комп’ютерного програмування це не є необхідним).

До речі, інколи податківці наводять досить спірні твердження. Наприклад, у листі Міжрегіонального головного управління ДФС — Центрального офісу з ОВП від 22.04.2016 № 8990/10/28-10-01-3-11 міститься твердження, що виплати індивідуальному підприємцю — нерезиденту за договором про надання послуг оподатковуються податком на доходи фізичних осіб згідно з положеннями статті 15 Конвенції як залежні особисті послуги (тобто як доходи від роботи за наймом). Втім цей висновок взагалі незрозумілий, бо ми маємо справу із самозайнятою особою. З роботою за наймом жодної справи не маємо.

Також зустрічаються висновки, що виплату на користь нерезидента-підприємця слід для цілей Конвенцій вважати «іншим доходом» (стаття 21 Конвенцій). Але така логіка доволі сумнівна. Адже, як сказано в Рекомендаціях щодо застосування положень конвенцій (угод) про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна (капіталу), доведених листом ДПСУ від 27.12.2012 № 12744/0/71-12/12-1017, стаття 21 поширюється на разові доходи випадкового характеру, які неможливо або дуже важко віднести до якогось з видів доходів, що розглядаються в інших статтях Конвенції.

Військовий збір

Відповідно до п.п. 1.1 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ і п.п. 162.1.2 ПКУ фізособи-нерезиденти, які одержують доходи із джерелом походження з України, є платниками ВЗ. При цьому

норми міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування застосувати до ВЗ не вийде, бо податківці проти цього

Більше деталей щодо цього знайдете у статті «Виплати членам наглядової ради — нерезидентам: ПДФО, ЄСВ, ВЗ» // «Податки & бухоблік», 2021, № 57.

Утримують ВЗ із сум, що включаються до оподатковуваного доходу для цілей ПДФО. Ставка ВЗ стандартна — 1,5 %. Валютний дохід при цьому необхідно перерахувати на гривні за валютним курсом НБУ, що діє на момент його нарахування (виплати).

Відповідальним за нарахування ВЗ і сплату його до бюджету є наш суб’єкт господарювання, що виплачує дохід.

ЄСВ

Спеціальних «іноземних» правил у Законі № 2464* немає. Є лише спецнорма щодо виплат фізичним особам — нерезидентам, які здійснюють підприємницьку діяльність у сфері кінематографії не на території України. Такі виплати не є об’єктом нарахування ЄСВ (п. 1² розд. VIII Закону № 2464).

* Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI.

Це, звісно, не наш випадок. Тож мало сумнівів, що

податківці будуть наполягати на сплаті 22 % ЄСВ з вартості послуг консультування з питань інформатизації та комп’ютерного програмування

Валютний дохід при цьому слід перерахувати на гривні за валютним курсом НБУ, що діє на момент його нарахування (виплати).

При цьому «підприємницьке» звільнення тут не спрацює, оскільки нерезидент не зареєстрований в ЄДР.

У принципі, можна знайти аргументи на користь того, що якщо іноземець-нерезидент отримує винагороду з України за цивільно-правовим договором і не проживає в Україні, то нараховувати ЄСВ не потрібно (більше деталей щодо цього знайдете у статті «Виплати членам наглядової ради — нерезидентам: ПДФО, ЄСВ, ВЗ» // «Податки & бухоблік», 2021, № 57).

Самі податківці говорять (листи ДПСУ від 05.02.2021 № 431/ІПК/99-00-04-03-03-06, від 20.01.2021 № 233/ІПК/99-00-04-03-03-06), що

«у разі, якщо договір цивільно-правового характеру укладений за межами України відповідно до законодавства іншої держави, то сума винагороди, виплачена фізичній особі — іноземцю, не є базою нарахування єдиного внеску».

А відповідно до того ж Закону про електронну комерцію* (п. 9 ст. 11) місцем укладення електронного договору є місцезнаходження юридичної особи або місце фактичного проживання фізичної особи, яка є продавцем (виконавцем, постачальником) товарів, робіт, послуг.

* Закон України «Про електронну комерцію» від 03.09.2015 № 675-VIII.

Втім усе одно маємо великі сумніви, що у нашому випадку податківці погодяться на несплату ЄСВ. Підтверджує нашу правоту роз’яснення в категорії 201.03 БЗ // zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=30000. В ньому податківці на запитання: чи є базою нарахування ЄСВ сума виплаченої винагороди за цивільно-правовим договором, укладеним між юрособою та фізособою, у т. ч. іноземцем, відповіли «так». Тож тут краще спочатку отримати в податківців на свою адресу письмову ІПК, і якщо ви з нею не згодні, то оспорювати цю ІПК в суді, або ж діяти згідно з нею.

Об’єднана звітність

Ще одна проблема, яку матиме замовник при здійсненні виплати на користь нерезидента-фізособи, — це заповнення об’єднаної ЄСВ/ПДФО/ВЗ-звітності.

Для цього

замовнику потрібно отримати від іноземця його український реєстраційний номер облікової картки платника податків. Інакше заповнити об’єднану звітність по такому нерезиденту не вдасться

Але тут легше сказати, ніж зробити, бо навряд чи нерезидент цей номер має і буде мати бажання займатись його отриманням. У принципі, іноземець може подати документи на отримання номера і через представника. Втім це теж справа не з простих. Процес врегульовано Положенням № 822*.

* Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб — платників податків, затверджене наказом Мінфіну від 29.09.2017 № 822.

ПДВ

Крім усього вищесказаного, питання може виникнути ще й щодо ПДВ. Спочатку потрібно визначитися з місцем постачання таких послуг, як консультування з питань інформатизації, комп’ютерне програмування. Згідно з п. 186.3 ПКУ місцем постачання послуг з розробки та тестування програмного забезпечення, обробки даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп’ютерних систем, є місце, де отримувач послуг зареєстрований як суб’єкт господарювання.

У нашому випадку — це територія України. Тому ви, як одержувач послуг нерезидента з місцем постачання на території України, повинні нарахувати ПДВ з таких послуг. Якщо ви платник ПДВ, то відповідно до норм ст. 208 ПКУ необхідно нарахувати ПЗ з ПДВ за відповідною ставкою на базу оподаткування, визначену за п. 190.2 ПКУ. Крім того, ви маєте право включити суму цього ПДВ до складу ПК за датою складання ПН, за умови реєстрації такої ПН до ЄРПН.

Якщо ж ви не зареєстровані платником ПДВ, то згідно з п. 208.4 ПКУ ПН не складається, а ПЗ нараховуються за окремою формою звітності. Вона називається Розрахунок податкових зобов’язань, нарахованих одержувачем послуг, які не зареєстровані як платник ПДВ, що постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.

Що ж до пільги, яка була передбачена п. 26¹ підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, то, по-перше, вона вже не працює, а по-друге, послуги, що розглядаються, не підпадали під її дію.

Висновки

• Співпраця з іноземним підприємцем, на відміну від співпраці з іноземною юридичною особою, передбачає досить багато обтяжливих нюансів.
• Отримувачу послуги доведеться визначати необхідність сплати ПДФО, ВЗ, ЄСВ та подання відповідної звітності.
• З ПДФО може пощастити — можна буде не сплачувати через угоду про уникнення подвійного оподаткування. Хоча, насправді, реакція податківців тут є непередбачуваною.
• Щодо ВЗ, ЄСВ — їх безпечніше сплатити. Звітність — подати. Але із звітністю можуть виникнути проблеми через відсутність у іноземного підприємця українського реєстраційного номера облікової картки платника податків.
• Місце постачання таких послуг — територія України. Отже, треба нарахувати ПЗ з ПДВ.