Глава 21. Облік бартерних операцій

21.1. ПОНЯТТЯ БАРТЕРУ

Питання правового регулювання укладення договорів міни (бартеру) висвітлено у двох кодексах – ЦКУ [37] і ГКУ [38] ( див. табл. 21.1).

Таблиця 21.1

Особливості бартерних операцій, передбачені ЦКУ [37] і ГКУ [38]

Вимоги, передбачені ЦКУ [37] та ГКУ [38]		Нормативний документ
Визначення договору міни (бартеру)	За договором міни (бартеру) кожна зі сторін зобов’язується передати другій стороні у власність один товар в обмін на інший. При цьому кожна зі сторін договору міни виступає продавцем товару, який вона передає, і покупцем товару, який вона отримує взамін	Ч. 1 – 2 ст. 715 ЦКУ [37], ч. 1 – 2 ст. 293 ГКУ [38]
Стаття 293 ГКУ [38] поряд з обміном на праві власності передбачає можливість обміну на праві повного господарського відання або праві оперативного управління.
Предмет договору міни (бартеру)	Предметом договору міни (бартеру) можуть бути товари, інше майно підприємства, а також роботи і послуги	Ч. 1, 5 ст. 715 ЦКУ [37]
Таким чином, за договором міни (бартеру) можна обміняти майно на інше майно, майно – на роботу, майно – на послугу тощо.
Майно, яке не може бути об’єктом міни (бартеру)	Не може бути об’єктом міни (бартеру) майно, віднесене законодавством до основних фондів, що є державною або комунальною власністю, якщо інша сторона договору міни (бартеру) не є відповідно державним або комунальним підприємством	Ч. 4 ст. 293 ГКУ [38]
Законодавством можуть бути встановлені також інші особливості здійснення бартерних (товарообмінних) операцій, пов’язаних з придбанням і використанням окремих видів майна, а також здійснення таких операцій в окремих галузях господарювання.
Особливості обміну товарів різної вартості	Договором може бути встановлена доплата за товар більшої вартості, який обмінюється на товар меншої вартості	Ч. 3 ст. 715 ЦКУ [37], ч. 3 ст. 293 ГКУ [38]
Момент переходу права власності на товар за договором міни (бартеру)	Якщо інше не обумовлено договором або законом, право власності на обмінювані товари переходить до сторін бартерного договору одночасно після виконання зобов’язань щодо передання майна обома сторонами	Ч. 4 ст. 715 ЦКУ [37]
Зверніть увагу: ця норма – виняток із загального правила, встановленого ч. 1 ст. 334 ЦКУ [37]згідно з яким право власності у набувача майна за договором виникає з моменту передання майна. Водночас ч. 4 ст. 715 ЦКУ [37] передбачає можливість установлення іншого моменту переходу права власності на обмінювані товари законом або самим договором. Тобто якщо законом для конкретної ситуації не передбачено спеціального правила визначення моменту переходу права власності в межах товарообмінної операції, то сторони можуть урегулювати це питання на свій розсуд. Наприклад, сторони можуть визначити, що передання права власності здійснюється в момент передання товарів або іншого майна приймаючій стороні.

Це все спеціальні вимоги, передбачені ЦКУ [37] і ГКУ [38] для договорів міни (бартеру). В іншому ж, як передбачено ч. 5 ст. 293 Г КУ [38] і ст. 716 ЦКУ [37]до договору міни застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, положення про договір поставки, договір контрактації або інші договори, елементи яких містяться в договорі міни, якщо це не суперечить суті зобов’язання.

21.2. СПРАВЕДЛИВА ВАРТІСТЬ

У бухгалтерському обліку відповідно до вимог стандартів бухгалтерського обліку для відображення суми доходу від операції в межах бартерного договору, а також при визначенні первісної вартості активів, отриманих за бартером, використовується поняття “справедлива вартість”.
Порядок визначення справедливої вартості придбаних ідентифікованих активів і зобов’язань наведено в додатку до П(С)БО 19 [19].

Справедлива вартість – сума, за якою може бути здійснено обмін активу або оплату зобов’язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами. П(С)БО 19 [19] розрізняє порядок визначення справедливої вартості залежно від виду активу (див. табл. 21.2).

Таблиця 21.2

Порядок визначення справедливої вартості активів (витяг з додатка до П(С)БО 19 [19])

Об’єкти визначення справедливої вартості	Визначення справедливої вартості
1. Цінні папери	Поточна ринкова вартість на фондовому ринку. За відсутності такої оцінки – експертна оцінка
2. Дебіторська заборгованість	Теперішня (дисконтована) сума, що підлягає отриманню та визначена за відповідною поточною відсотковою ставкою, за вирахуванням резерву сумнівних боргів і витрат на одержання дебіторської заборгованості за необхідності. Дисконтування не здійснюється для короткострокової заборгованості, якщо різниця між номінальною сумою дебіторської заборгованості та дисконтованою сумою є несуттєвою (менше 5 % номінальної суми)
3. Запаси
3.1. готова продукція і товари	Ціна реалізації за вирахуванням витрат на реалізацію та суми надбавки (прибутку) виходячи з надбавки (прибутку) для аналогічної готової продукції та товарів
3.2. незавершене виробництво	Ціна реалізації готової продукції за вирахуванням витрат на завершення, реалізацію і надбавки (прибутку), розрахованої за розміром прибутку аналогічної готової продукції
3.3. матеріали	Відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання)
4. Основні засоби
4.1. земля та будівлі	Ринкова вартість
4.2. машини та обладнання	Ринкова вартість. У разі відсутності даних ринкової вартості – відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки
4.3. інші основні засоби	Відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки
5. Нематеріальні активи	Поточна ринкова вартість. За відсутності такої вартості – оціночна вартість, яку підприємство сплатило б за актив у разі операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами, виходячи з наявної інформації

Крім того, слід зазначити, що визначення справедливої вартості, наведене в П(С)БО 19 [19], за своєю суттю дуже подібне до визначення звичайної ціни, наведеного в п. 1.20 ст. 1 Закону про податок на прибуток [79] ( цей закон втратив чинність, окрім п. 1.20, який діє до 1 січня 2013 року). І оскільки визначення звичайної ціни більш конкретизовано законодавством, вважаємо за доцільне до нього звернутися. Так, звичайною ціною, якщо не доведено інше, вважається справедлива ринкова ціна.

Справедлива ринкова ціна – це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх одержати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, що склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності – однорідних) товарів (робіт, послуг).

Ринок товарів (робіт, послуг) – сфера обігу товарів (робіт, послуг), що визначається виходячи з можливості покупця (продавця) реально і без значних додаткових витрат придбати (продати) товар (роботу, послугу) на найближчій стосовно будь-якої із сторін договору території.

Для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у зіставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов’язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об’єктивні умови, які можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються зіставними, якщо відмінність між такими умовами істотно не впливає на ціну або може бути економічно обґрунтована.
При цьому враховуються звичайні при укладенні угод між непов’язаними особами надбавки або знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов’язані з:
– сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги);
– втратою товарами якості або інших властивостей;
– закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації);
– збутом неліквідних або низьколіквідних товарів;
– маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг)
на ринки;
– наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.
Це основні критерії визначення справедливої ринкової вартості, які необхідно враховувати сторонам при укладенні бартерного договору.
У бухгалтерському обліку порядок відображення бартерних операцій залежить від двох моментів:
– визначення справедливої вартості обмінюваних товарів;
– установлення подібності (неподібності) обмінюваних товарів.

21.3. ПОДІБНІ ТА НЕПОДІБНІ АКТИВИ ОБМІН ПОДІБНИМИ АКТИВАМИ

Подібні об’єкти – об’єкти, що мають однакове функціональне призначення та однакову справедливу вартість.

Слід зазначити, що бартер подібними активами дуже рідко трапляється на практиці, оскільки одночасно мають дотримуватися дві умови:
– однакове функціональне призначення;
– однакова справедлива вартість об’єктів.
Для наочності наведемо такий приклад. Суб’єкти, які торгують побутовою технікою, уклали бартерний договір на суму 1000 грн., у рамках якого здійснюється обмін 10 електрочайників однієї моделі (А) за ціною 100 грн. за одиницю на 20 електрочайників іншої моделі (Б) за ціною 50 грн. за одиницю.
У цьому випадку перша умова виконується: товари мають однакове функціональне призначення. А ось справедливі вартості обмінюваних товарів різні (модель А – 100 грн., модель Б – 50 грн.), отже, такі товари не є подібними.
Бартер подібними активами радше виняток із правила, ніж саме правило. Проте такі операції зустрічаються на практиці. Причому найчастіше вони викликані необхідністю поповнення тимчасової нестачі одного товару, за рахунок відвантажуваного замість аналогічного товару, який є в надлишку в іншого суб’єкта господарювання.
Особливістю бухгалтерського обліку бартерних операцій подібними активами є те, що:
– дохід за такими операціями (виходячи з вартості відвантажених активів) у підприємства не виникає(п. 9 П(С)БО 15 [15]);
– первісна вартість отриманих активів дорівнює балансовій вартості
переданих активів(п. 13 П(С)БО 9 [9], п. 12 П(С)БО 7 [7], п. 12 П(С)БО 8 [8]). Якщо балансова вартість переданих активів перевищує їх справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих активів є їх справедлива вартість. Різниця між балансовою та справедливою вартістю переданих активів включається до складу витрат звітного періоду.
Погашення заборгованості за бартерним договором здійснюється після проведення балансуючої операції шляхом заліку взаємних вимог.
З огляду на це, розглянемо числовий приклад.

Приклад 21.1. Між головним і дочірнім підприємствами здійснено обмін тканинами одного виду, але різних забарвлень (назвемо їх тканина А і тканина Б). Ринкова ціна тканин, що обмінюються, рівнозначна і становить 30 грн. за 1 м, у тому числі ПДВ – 5 грн. Загальна сума бартерного договору становить 3000 грн. Балансова вартість тканин, що обмінюються, і в головного, і в дочірнього підприємства становить 22 грн. за 1 м.

У цьому випадку маємо бартер подібними активами, оскільки товар має однакове функціональне призначення та однакову справедливу вартість (30 грн. за 1 м). Враховуючи, що при бартері подібними активами первісна вартість отриманого товару визначається на рівні балансової вартості переданого товару, і головне, і дочірнє підприємство оприбутковують отриману тканину за вартістю 22 грн. за 1 м.

Зверніть увагу, що справедливою вартістю тканин є 30 грн. (у тому
числі ПДВ – 5 грн.), виходячи з якої і формуються валові доходи (витрати) та податкові зобов’язання (податковий кредит) з ПДВ у сторін бартерного договору.
Порядок відображення цих операцій у бухгалтерському та податковому обліку у сторін договору наведемо в табл. 21.3.

Таблиця 21.3

Первинний документ	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки		Сума, грн.
		дебет	кредит
У головного підприємства
Накладна на відвантаження	Відвантажено тканину А	361	281	2200
Податкова накладна	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	361	641	500
Накладна від постачальника	Отримано тканину Б	281	631	2200
Податкова накладна дочірнього підприємства	Відображено на податковий кредит з ПДВ	641	631	500
Бухгалтерська довідка	Проведено залік заборгованості	631	361	2700
У дочірнього підприємства
Накладна від постачальника	Отримано тканину А	281	631	2200
Податкова накладна головного підприємства	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	500
Накладна на відвантаження	Відвантажено тканину Б	361	281	2200
Податкова накладна	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	361	641	500
Бухгалтерська довідка	Проведено залік заборгованостей	631	361	2700

ОБМІН НЕПОДІБНИМИ АКТИВАМИ

У переважній більшості бартерних операцій відбувається обмін саме неподібними активами.
До неподібних активів належать усі інші активи, які не можна віднести до подібних. Інакше кажучи, якщо порушується хоча б одна умова (рівнозначності функціонального призначення, рівнозначності справедливої вартості), то активи є неподібними.
Крім того, будь-який бартер з частковою доплатою також належить до бартеру неподібними активами.
Бартер неподібними активами передбачає відображення в бухгалтерському обліку двох звичайних операцій: відвантаження товару суб’єкту, одержання товару натомість від цього ж суб’єкта. Після завершення заключної операції заборгованості погашаються шляхом заліку взаємних вимог.
Відповідно до п. 13 П(С)БО 9 [9] первісною вартістю запасів у цьому випадку визнається справедлива вартість отриманих запасів, тобто вартість, визначена в бартерному договорі.
Аналогічне правило діє і при бартері неподібними об’єктами основних засобів і нематеріальних активів: підприємство оприбутковує об’єкт за справедливою вартістю, визначеною сторонами в договорі бартеру. Якщо бартерний договір передбачає часткову доплату, то первісна вартість активу, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний актив, дорівнює справедливій вартості переданого активу, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів або їхніх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну(п. 13 П(С)БО 7 [7] і п. 12 П(С)БО 8 [8]). Інакше кажучи, у цьому випадку об’єкт оприбутковується підприємством за договірною вартістю переданого об’єкта плюс сума сплаченої доплати (або мінус сума отриманої доплати) і мінус сума податку на додану вартість, якщо одержувач є платником ПДВ і має право на податковий кредит.

21.4. ВІДОБРАЖЕННЯ ЗАБОРГОВАНОСТІ ПРИ БАРТЕРІ

У бухгалтерському обліку відображення заборгованості в межах бартерного договору здійснюється в тому самому порядку, що й відображення заборгованості покупців (у частині відвантаженого товару в межах бартеру), а також відображення заборгованості перед постачальником (у частині отриманого товару за бартером).

При відвантаженні товару (робіт, послуг) у межах бартерного договору суб’єкт господарської діяльності відображає заборгованість контрагента за дебетом рахунків 36 “Розрахункиз покупцями і замовниками”, 37 “Розрахунки з різними дебіторами”.

При отриманні товару (робіт, послуг) за бартерним договором суб’єкт відображає заборгованість за кредитом рахунків 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”, 68 “Розрахунки за іншими операціями”.

Після завершення балансуючої операції сторони бартерного договору здійснюють залік взаємних вимог бухгалтерським записом: Дт 63, 68 – Кт 36, 37. Якщо бартерна операція передбачає часткову оплату грошовими коштами, то залік здійснюється на суму бартерного договору без урахування суми доплати. Слід враховувати, що відповідно до п. 23 П(С)БО 15 [15] сума доходу за відвантаженими за бартером товарами (роботами, послугами) визначається за справедливою вартістю активів, що отримані або підлягають отриманню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або отриманих грошових коштів та їх еквівалентів.

21.5. БАРТЕРНІ ОПЕРАЦІЇ В ЗОВНІШНЬОЕКОНОМІЧНІЙ ДІЯЛЬНОСТІ

Відповідно до ст. 1 Закону № 351 [77] товарообмінна (бартерна) операція у сфері зовнішньоекономічної діяльності – це один із видів експортно-імпортних операцій, оформлених бартерним договором або договором зі змішаною формою оплати, яким частково оплату експортних (імпортних) постачань передбачено у натуральній формі, між суб’єктом зовнішньоекономічної діяльності України та іноземним суб’єктом господарювання, який передбачає збалансований за вартістю обмін товарами, роботами, послугами в будь-якому поєднанні, не опосередкований д При цьому відповідно до ч. 3 ст. 1 Закону № 351 [77] усі суб’єкти зовнішньоекономічної діяльності України мають право на проведення товарообмінних (бартерних) операцій відповідно до законодавства України.
У бартерному договорі обов’язково має бути зазначено вартість товарів (робіт, послуг), що обмінюються, виражену в цінах, які визначаються суб’єктами зовнішньоекономічної діяльності на договірних засадах з урахуванням попиту і пропозиції, а також інших факторів (за винятком випадків застосування індикативних цін). У такому договорі зазначається загальна вартість товарів, що імпортуються , та загальна вартість товарів, що експортуються за цим договором, з обов’язковим вираженням в іноземній валюті.

Варто пам’ятати, що ч. 1 ст. 3 Закону № 351 [77] встановлено строки проведення товарообмінних (бартерних) операцій. Порушення цих строків (окрім обставин непереборної сили та форс-мажору) тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 % вартості неотриманих товарів (робіт, послуг), що імпортуються за бартерним договором.
При здійсненні експорту або імпорту робіт, послуг за бартерним договором
суб’єкти зовнішньоекономічної діяльності України зобов’язані протягом 5 робочих днів з дня підписання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт або надання послуг, повідомити органам державної митної служби України (якщо імпортуються або експортуються за цим договором товари) або органам державної податкової служби України (якщо імпортуються або експортуються за цим договором роботи чи послуги) про факт здійснення експорту товарів (робіт, послуг). Ненадання або несвоєчасне надання такої інформації тягне за собою нарахування пені в розмірі 1 % вартості експортованих товарів (робіт, послуг) за кожен день прострочення(ч. 4 ст. 3 Закону № 351 [77]).
У бухгалтерському обліку підприємств бартерні (товарообмінні) операції відображаються як дві операції: перша – продаж товарів (робіт, послуг) і друга – придбання товарів (робіт, послуг). За операцією продажу товарів (робіт, послуг) необхідно правильно сформувати дохід від реалізації переданих активів, а за операцією придбання – визначити первісну вартість отриманих активів.

Як уже було встановлено, у національних П(С)БО бартер визначено як обмін
продукцією (товарами, роботами, послугами та іншими активами). При цьому правила відображення такого обміну залежать від того, чи є продукція (товари, роботи, послуги та інші активи), що обмінюється, подібною або неподібною.
Під час здійснення зовнішньоекономічного обміну навряд чи можливо уявити ситуацію з обміном подібними активами, тому далі будуть розглянуті питання, що стосуються обміну неподібними активами.

Так, суму доходу за бартерним контрактом визначають за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, отриманих або тих, що підлягають отриманню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або отриманих грошових коштів та їх еквівалентів(п. 23 П(С)БО 15 [15]).
При цьому в бухгалтерському обліку операцій обміну встановлено свої правила відображення для різних видів активів, зокрема правила формування первісної вартості таких отриманих активів.
Наприклад, для основних засобів п. 13 П(С)БО 7 [7] встановлено , що первісна вартість об’єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний об’єкт, дорівнює справедливій вартості переданого об’єкта основних засобів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів або їх еквівалентів, що була передана (отримана) при обміні.
Для нематеріальних активів п. 12 П(С)БО 8 [8] передбачає , що первісна вартість нематеріального активу, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний об’єкт, дорівнює справедливій вартості переданого нематеріального активу, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів або їх еквівалентів, що була передана (отримана) при обміні.
Згідно з п. 13 П(С)БО 9 [9] первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів.

Якщо здійснюється придбання фінансової інвестиції шляхом обміну на інші активи, то її собівартість визначається за справедливою вартістю цих активів (п. 6 П(С)БО 12 [12]).
Оскільки вартість бартерного зовнішньоекономічного договору виражена в іноземній валюті, то названі об’єкти обліку під час первісного їх визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції(п. 5 П(С)БО 21 [21]).

Зверніть увагу! Під час проведення бартерних операцій в іноземній валюті (які не передбачають часткової грошової доплати) відсутня грошова форма розрахунків, отже, такі операції слід класифікувати як операції з немонетарними статтями (активами), а заборгованість, що виникає при цьому, розглядати як немонетарну. При цьому п. п. “в” п. 7 П(С)БО 21 [21] встановлено , що немонетарні статті, які відображені за справедливою вартістю в іноземній валюті, відображаються за валютним курсом на дату визначення цієї справедливої вартості. Інакше кажучи, під час здійснення зовнішньоекономічного бартеру в іноземній валюті перерахунок у гривні здійснюється лише один раз на дату визнання:
– доходу, якщо першою подією є відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг);
– активів, у разі коли перша подія – отримання товарів, результатів робіт (послуг).
Отже, за бартерними операціями курсові різниці не розраховуються.

21.6. БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК БАРТЕРНИХ ОПЕРАЦІЙ У ПРИКЛАДАХ

Приклад 21.2. Між підприємствами А і Б укладено бартерний договір на суму 2400 грн., у тому числі ПДВ – 400 грн. Підприємство А відвантажує 1000 кг гречки за ціною 2,4 грн. за 1 кг. Балансова вартість гречки становить 1,90 грн. за 1 кг.

Натомість від підприємства Б отримано 160 кг шоколадних цукерок за ціною 15 грн. за 1 кг. Балансова вартість цукерок у підприємства Б становить 12,3 грн. за 1 кг.

Першим відвантаження здійснює підприємство Б.

Розглянемо порядок відображення цих операцій в обох підприємств (табл. 21.4).

Таблиця 21.4

Первинний документ	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки		Сума, грн.
		дебет	кредит
У підприємства А
Накладна від постачальника	Отримано шоколадні цукерки	281	631	2000
Податкова накладна постачальника	Суму ПДВ включено до складу податкового кредиту	641	631	400
Накладна на відпуск	Відвантажено гречку	361	702	2400
Податкова накладна	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	702	641	400
Накладна на відпуск	Списано собівартість гречки	902	281	1900
Бухгалтерська довідка	Сформовано фінансовий результат:
Бухгалтерська довідка	– на суму доходів від реалізації	702	791	2000
Бухгалтерська довідка	– на собівартість реалізованих товарів	791	902	1900
Бухгалтерська довідка	Проведено залік заборгованостей	631	361	2400
У підприємства Б
Накладна на відпуск	Відвантажено шоколадні цукерки	361	702	2400
Податкова накладна	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	702	641	400
Накладна на відпуск	Списано собівартість реалізованих товарів	902	281	1968
Бухгалтерська довідка	Сформовано фінансовий результат:
Бухгалтерська довідка	– на суму доходів	702	791	2000
Бухгалтерська довідка	– на суму витрат	791	902	1968
Накладна від постачальника	Отримано гречку	281	631	2000
Податкова накладна постачальника	Суму ПДВ включено до податкового кредиту	641	631	400
Бухгалтерська довідка	Проведено залік заборгованостей	631	361	2400

Приклад 21.3 За умовами прикладу 21.2 припустимо, що підприємство А відвантажує 1000 кг гречки за 2,4 грн. за 1 кг в обмін на 120 кг шоколадних цукерок за 15 грн. за 1 кг з доплатою грошовими коштами в розмірі 600 грн.

Загальна сума бартерного договору становить 2400 грн.

Таблиця 21.5

Первинний документ	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки		Сума, грн.
		дебет	кредит
У підприємства А
Накладна від постачальника	Отримано шоколадні цукерки	281	631	1500
Податкова накладна від постачальника	Суму ПДВ включено до складу податкового кредиту	641	631	300
Накладна на відпуск	Відвантажено гречку	361	702	2400
Податкова накладна	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	702	641	400
Накладна на відпуск	Списано собівартість гречки	902	281	1900
Бухгалтерська довідка	Сформовано фінансовий результат:
Бухгалтерська довідка	– на суму доходів від реалізації	702	791	2000
Бухгалтерська довідка	– на собівартість реалізованих товарів	791	902	1900
Банківська виписка	Отримано доплату грошовими коштами	311	361	600
Бухгалтерська довідка	Проведено залік заборгованостей	631	361	1800
У підприємства Б
Накладна на відпуск	Відвантажено шоколадні цукерки	361	702	1800
Податкова накладна	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	702	641	300
Накладна на відпуск	Списано собівартість реалізованих товарів	902	281	1476
Бухгалтерська довідка	Сформовано фінансовий результат:
Бухгалтерська довідка	– на суму доходів	702	791	1500
Бухгалтерська довідка	– на суму витрат	791	902	1476
Накладна постачальника	Отримано гречку	281	631	2000
Податкова накладна постачальника	Суму ПДВ включено до податкового кредиту	641	631	400
Платіжне доручення	Перераховано грошові кошти підприємству А	631	311	600
Бухгалтерська довідка	Проведено залік заборгованостей	631	361	1800

Приклад 21.4. Зовнішньоекономічний бартер товарами (імпорт передує експорту)

Підприємство-резидент уклало договір з підприємством-нерезидентом, згідно з яким в обмін на поставлену нерезидентом партію товару, контрактна вартість якого становить €12000, поставляє йому товар договірною вартістю також €12000. Первісна вартість відвантаженого на експорт товару становить 70000 грн.

Курс НБУ склав (умовно) на дату:

– митного оформлення та оприбуткування товарів – 10 грн./€;

– балансу – 10,1 грн./€;

– митного оформлення та відвантаження товарів нерезиденту – 10,15 грн./€.

Таблиця 21.6

Первинний документ	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки		Сума, грн.
		дебет	кредит
Платіжне доручення	Перераховано митному органу платежі за митне оформлення імпортованого товару (курс НБУ – 10 грн./€): мито – 12000 грн., митний збір – 200 грн. та ПДВ – 26400 грн. і ПДВ – 26400 грн.	377	311	38600
Прибутковий ордер (на підставі ВМД)	Оприбутковано товар, отриманий від постачальника-нерезидента за бартерним договором (курс НБУ – 10 грн./€) (€12000 x 10 грн./€)	281	632	€12000 120000
ВМД	Включено до первісної вартості товару мито (у розмірі 10 % митної вартості товару)	281	377	12000
ВМД	Включено до первісної вартості товару митний збір (200 грн.)	281	377	200
Податкова накладна	Відображено ввізний ПДВ на підставі ВМД (120000 грн. 12000 грн.) х 20 %)	641	377	26400
Платіжне доручення	Перераховано митному органу суму митного збору за оформлення експортованого товару (200,00 грн., умовно)	377	311	200
Видаткова накладна	Відображено відвантаження товару згідно з бартерним контрактом (курс НБУ на дату відвантаження – 10,15 грн./€), відображено дохід від реалізації (€12000 х 10 грн./€)*	362	702	€12000 120000*
Видаткова накладна	Відображено відвантаження товару згідно з бартерним контрактом (курс НБУ на дату відвантаження – 10,15 грн./€), відображено дохід від реалізації (€12000 х 10 грн./€)*	702	791	12000
Видаткова накладна	Списано собівартість реалізованого товару	902	281	70000
Видаткова накладна	Списано собівартість реалізованого товару	791	902	70000
Бухгалтерська довідка	Відображено у складі витрат на збут суму митного збору	93	377	200
Бухгалтерська довідка	Відображено у складі витрат на збут суму митного збору	791	93	200
Видаткова накладна	Відображено залік заборгованостей за бартерним контрактом	632	362	€12000 120000
* Дохід від реалізації визначається за справедливою вартістю товарів, отриманих підприємством за бартерним контрактом (п. 23 П(С)БО 15 [15]), і відображається в обліку за валютним курсом на дату їх оприбуткування.

Приклад 21.5. Зовнішньоекономічний бартер товарами (експорт передує імпорту)

Підприємство-резидент уклало договір з підприємством-нерезидентом, згідно з яким в обмін на поставлену резидентом партію товару, контрактна вартість якого становить €12000, нерезидент поставляє йому товар договірною вартістю також €12000.

Первісна вартість відвантаженого на експорт товару становить

70000 грн.

Курс НБУ склав (умовно) на дату:

– митного оформлення та відвантаження товарів нерезиденту – 10,15 грн./€;

– митного оформлення та оприбуткування товарів – 10 грн./€;

– балансу – 10,1 грн./€;

Таблиця 21.7

Первинний документ	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки		Сума, грн.
		дебет	кредит
Платіжне доручення	Перераховано митному органу суму митного збору (200 грн, умовно) за оформлення товару, що експортується	377	311	200
Бухгалтерська довідка	Відображено у складі витрат на збут суму митного збору	93	377	200
Бухгалтерська довідка	Відображено у складі витрат на збут суму митного збору	791	93	200
Видаткова накладна	Відображено відвантаження товару згідно з бартерним контрактом (курс НБУ на дату відвантаження – 10,15 грн./€): відображено дохід від реалізації (€12000 х 10,15 грн./€)	362	702	€12000,00 121800,00
Видаткова накладна	Відображено відвантаження товару згідно з бартерним контрактом (курс НБУ на дату відвантаження – 10,15 грн./€): відображено дохід від реалізації (€12000 х 10,15 грн./€)	702	791	121800
Видаткова накладна	Списано собівартість реалізованого товару	902	281	70000
Видаткова накладна	Списано собівартість реалізованого товару	791	902	70000
Платіжне доручення	Перераховано митному органу платежі за митне оформлення імпортованого товару (курс НБУ – 10 грн./€): мито – мито – 12000 грн 12000 грн., митний збір – 200 грн. і ПДВ – 26400 грн.	377	311	38600
Прибутковий ордер (на підставі ВМД)	Оприбутковано товар, отриманий від постачальника-нерезидента за бартерним договором (€12000 х х 10,15 грн./€)*, (курс НБУ на дату оприбуткування товару – 10 грн./€)	281	632	€12000,00 121800,00*
ВМД	Включено до первісної вартості товару мито (у розмірі 10 % митної вартості товару)	281	377	12000
ВМД	Включено до первісної вартості товару митний збір (у розмірі 0,2 % митної вартості товару)	281	377	200
ВМД	Відображено ввізний ПДВ на підставі ВМД (120000 грн. 12000 грн.) х 20 %)	641	377	26400
Бухгалтерська довідка	Відображено залік заборгованостей за бартерним контрактом	632	362	€12000,00 121800,00
* Немонетарні статті, які відображені за справедливою вартістю в іноземній валюті, відображаються за валютним курсом на дату визначення цієї справедливої вартості (п.п. “в” п. 7 П(С)БО 21 [21]).

Приклад 21.6 (наскрізний). Як зазначалося в розділі 13.13 глави 13, за грудень 20ХХ року отримано три замовлення на виготовлення та встановлення металопластикових вікон, у тому числі замовлення № 1 – на виготовлення та встановлення металопластикового вікна глухого засклення розміром 2 м х 3 м у кількості
20 шт. за договором № 10 від 29.11.20ХХ р. для ФОП “Василенко” на умовах бартеру в обмін на комп’ютери загальною вартістю 6930 грн. (у тому числі ПДВ – 1155 грн.). Відпускна ціна одного вікна – 1560 грн., у тому числі ПДВ (20%) – 260 грн.

Таблиця 21.8

Первинний документ	Дата	Зміст операції	Кореспондуючі рахунки		Сума, грн.
			дебет	кредит
ПКО	02.12	Отримано аванс у рахунок постачання вікон (модель 1) від ФОП Василенко А. А. <4, 6, 14, 18, 21>	301	681	10000
Податкова накладна	02.12	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ <6, 14, 18, 21>	643	641/ПДВ	1666,67
Накладна на відпуск	06.12	Відвантажено вікна (модель 1) ФОП Василенко А. А. <6, 10, 14, 18, 21>	361	701	31200
Накладна на відпуск	06.12	Списано суму податкових зобов’язань з ПДВ <6, 10, 14, 18, 21>	701	643	1666,67
Накладна на відпуск	06.12	Списано дохід від реалізації ФОП Василенко А. А. металопластикових вікон <6, 10, 14, 15, 18, 21>	701	791	26000
Накладна на відпуск	06.12	Відображено залік заборгованостей <6, 10, 14, 18, 21>	681	361	10000
Податкова накладна	06.12	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ з вартості неоплаченого відвантаження <6, 10, 14, 18, 21>	701	641/ПДВ	3533,33
Прибутковий ордер (М-4)	06.12	Отримано 2 комп’ютери від ФОП Василенко А. А. (104.012, 104.013) <6, 11, 18, 21>	152	631	5775
Податкова накладна постачальника	06.12	Суму ПДВ включено до складу податкового кредиту <6, 11, 18, 21>	641/ПДВ	631	1155
Бухгалтерська довідка	06.12	Проведено залік заборгованостей з ФОП Василенко А. А. <6, 10, 11, 14, 18, 21>	631	361	6930
Акт прийманняпередачі (ф. № ОЗ-1)	08.12	Комп’ютери введено в експлуатацію (104.012, 104.013) <6, 21>	104	152	5775
ПКО	09.12	Отримано доплату в касу від ФОП Василенко А. А. <5, 6, 10, 14, 18, 21>	311	361	14270