Глава 30. Річна інвентаризація

Автор | 26.01.2013

30.1. ПОНЯТТЯ ІНВЕНТАРИЗАЦІЇ

Інвентаризація – це один із методів бухгалтерського обліку. Під цим терміном розуміється перевірка та оцінка наявності об’єкта контролю, тобто активів, зобов’язань на певну дату.

У загальному випадку порядок і строки проведення інвентаризації регламентовані Інструкцією з інвентаризації [178]. Але є й винятки. Наприклад, особливі правила інвентаризації дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння та виробів з них, а також дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, що містяться у відходах і брухті, встановлені Інструкцією № 84 [179], а нафти і нафтопродуктів – Інструкцією № 281 [180].
Що стосується вимог Положення № 158 [106], то вони поширюються не лише
лише на інвентаризацію, пов’язану з передачею в оренду та приватизацією майна держпідприємств, а й на всі інші випадки проведення інвентаризації з урахуванням особливостей, передбачених Інструкцією з інвентаризації [178] (абзац перший п. 11 Інструкції з інвентаризації [178]). На цей факт вказував і Мінфін у листі від 21.10.2003 р. № 31-04200-30-23/154. Згідно зі ст. 10 Закону про бухоблік [46] інвентаризація проводиться для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Об’єкти та періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства. Однак є випадки, коли інвентаризація обов’язкова. Ці випадки перелічено в пп. 3, 4 і 6 Інструкції з інвентаризації [178] ( див. табл. 30.1).

Таблиця 30.1

№ п/пВипадки проведення обов’язкової інвентаризаціїДата проведенняПідпункт, пункт
Інструкції
з інвентаризації [178]
1Перед складанням річної бухгалтерської звітностіНе раніше 1 жовтня*П.п. “б” п. 3
2При зміні матеріально відповідальних осібНа день прийманняпередачі справП.п. “в” п. 3
3При встановленні фактів розкрадання
або зловживань, псування цінностей
На день установлення таких фактівП.п. “г” п. 3
4При отриманні відмови постачальника задовольнити претензію про недовантаження товарів або при отриманні
від покупця претензії про недовантаження товарів проводиться вибіркова інвентаризація тих товарів, на які заявлені такі претензії
На дату отримання претензії (відмови постачальника задовольнити претензію)П. 6
5При колективній (бригадній) матеріальній відповідальності – у разі зміни керівника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) більш як половини його членів і на вимогу хоча б одного члена колективу (бригади)На дату настання перелічених подійП. 4
6При передачі підприємств та їх структурних підрозділів**На дату передачіП.п. “є” п. 3
7У разі ліквідації підприємстваПеред складанням проміжного ліквідаційного балансуП.п. “ж” п. 3
8За судовим рішенням або на підставі відповідним чином оформленого документа органу, який згідно із законом має право вимагати
проведення інвентаризації
У строк, зазначений у документі відповідного органу, але
не раніше отримання підприємством такого документа
П.п. “д” п. 3
9При передачі майна держпідприємства в оренду, приватизації майна держпідприємства, перетворенні держпідприємства в акціонерне
товариство, в інших законодавчо передбачених випадках***
У строки, встановлені Положенням
№ 158 [106]****
П.п. “а” п. 3
10У разі техногенних аварій, пожежі або стихійного лихаНа день після закінчення таких явищ
закінчення таких явищ
П.п. “е” п. 3
* Інвентаризація будівель, споруд та інших нерухомих об’єктів основних фондів може проводитися один раз на 3 роки, а бібліотечних фондів –
за рішенням керівника підприємства один раз на 5 років або щорічно з охопленням інвентаризацією не менш як 20 % одиниць бібліотечного фонду з обов’язковим завершенням розпочатої інвентаризації цього майна в структурному підрозділі (у матеріально відповідальної особи) протягом 30 днів.
** Інвентаризація може не проводитися при передачі підприємств та їх структурних підрозділів у межах одного органу, у сфері управління якого перебувають ці підприємства.
*** У цьому випадку проведення інвентаризації здійснюється в порядку, встановленому Положенням № 158 [106].
**** Відповідно до п. 52 Положення № 158 [106] інвентаризація проводиться на останнє
число місяця, на яке здійснюється оцінка майна держпідприємств, що підлягають приватизації (корпоратизації), а також майна держпідприємств та організацій, що передаються в оренду (повертаються після закінчення строку дії договору оренди або після його розірвання). Дата інвентаризації збігається з датою оцінки.

При колективній (бригадній) матеріальній відповідальності проведення інвентаризації обов’язкове у разі зміни керівника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) більш як половини його членів, а також на вимогу хоча б одного члена колективу (бригади).
У випадках, коли проведення інвентаризації є обов’язковим, інвентаризації підлягають також майно і матеріальні цінності, що не належать підприємству, але облік яких ведеться на позабалансових рахунках.
У разі отримання відмови постачальника задовольнити претензію щодо недовантаження товарів або при отриманні від покупця претензії щодо недовантаження товарів проводиться вибіркова інвентаризація тих товарів, на які заявлено зазначені претензії.

Основні завдання інвентаризації:

а) виявлення фактичної наявності основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, цінних паперів та інших грошових документів, а також обсягів незавершеного виробництва в натурі;

б) установлення залишку або нестачі цінностей і коштів шляхом зіставлення

фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку;

в) виявлення товарно-матеріальних цінностей, що частково втратили свою первісну якість, застарілих фасонів і моделей, а також матеріальних цінностей і нематеріальних активів, що не використовуються;

г) перевірка дотримання умов і порядку зберігання матеріальних і грошових цінностей, а також правил утримання та експлуатації основних засобів;

д) перевірка реальності вартості зарахованих на баланс основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, цінних паперів і фінансових вкладень, сум грошей у касах, на розрахунковому, валютному та інших рахунках в установах банків, грошей у дорозі, дебіторської та кредиторської заборгованості, незавершеного виробництва, витрат майбутніх періодів, резервів майбутніх витрат і платежів.

Таким чином, під час інвентаризації проводяться два види перевірок: натуральна
(речова) і документальна.

Натуральна перевірка пов’язана безпосередньо зі спостереженням об’єктів інвентаризації, визначенням їхньої кількості шляхом підрахунку, зважування, обмірювання і використовується під час інвентаризації основних засобів, ТМЦ, готівкових грошових коштів, бланків суворої звітності тощо. Для оформлення результатів речової перевірки, як правило, використовуються форми інвентаризаційних описів.

При документальній перевірці наявність об’єкта обліку підтверджується безпосередньо документами
ственно документами. Тому й застосовується вона під час інвентаризації нарахованої величини амортизації, нематеріальних активів, витрат майбутніх періодів, оціночних резервів, фінансових зобов’язань тощо, а також при визначенні реальності вартості зарахованих на баланс активів. Для оформлення результатів документальної перевірки використовуються форми інвентаризаційних актів.
На дату проведення інвентаризації мають бути відомі облікова кількість і вартість цінностей, що інвентаризуються.

30.2. ПІДГОТОВКА ДО ПРОВЕДЕННЯ ІНВЕНТАРИЗАЦІЇ

ЕТАПИ ПРОВЕДЕННЯ ІНВЕНТАРИЗАЦІЇ

Усі види інвентаризації на підприємстві проходять у чотири етапи (див. рис. 30.2).

ІНВЕНТАРИЗАЦІЙНІ КОМІСІЇ

Відповідальність за організацію інвентаризації покладається на керівника підприємства. Згідно з п.п. 11. 1 Інструкції з інвентаризації [178] для проведення інвентаризаційної роботи на підприємстві розпорядчим документом створюються постійно діючі інвентаризаційні комісії у складі керівників структурних підрозділів і головного бухгалтера. Такі комісії очолюються керівником підприємства або його заступником.
Якщо на підприємстві через великий обсяг робіт проведення інвентаризації не може бути забезпечено однією комісією, для безпосереднього проведення інвентаризації в місцях зберігання та виробництва розпорядчим документом керівника підприємства створюються робочі інвентаризаційні комісії, до складу яких входять інженер, технолог, механік, виконавець робіт, товарознавець, економіст, бухгалтер та інші досвідчені працівники, які добре знають об’єкт інвентаризації, ціни та первинний облік.
Робочі інвентаризаційні комісії очолює представник керівника підприємства, який призначив інвентаризацію
ля підприємства, який призначив інвентаризацію. При цьому призначення головою робочої інвентаризаційної комісії в одних і тих самих матеріально відповідальних осіб одного і того самого працівника два роки поспіль забороняється.

Забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії в тих самих матеріально відповідальних осіб одного й того самого працівника 2 роки поспіль. Інформація про склад і керівників постійно діючої (а за необхідності – і робочих) інвентаризаційної комісії повинна знайти своє відображення в наказі керівника (у довільній формі) про проведення інвентаризації. Крім цієї інформації, у ньому також необхідно обумовити порядок і строки проведення інвентаризації, порядок оформлення необхідної документації, у тому числі строки і порядок надання матеріалів інвентаризації для затвердження керівнику.

ОБОВ’ЯЗКИ ІНВЕНТАРИЗАЦІЙНИХ КОМІСІЙ

На постійні та робочі інвентаризаційні комісії покладаються певні обов’язки, обумовлені в Інструкції з інвентаризації [178].

Постійно діючі інвентаризаційні комісії повинні:

1) проводити профілактичну роботу щодо забезпечення збереження цінностей, заслуховувати на своїх засіданнях керівників структурних підрозділів з цього питання;
2) організовувати проведення інвентаризацій і здійснювати інструктаж членів інвентаризаційних комісій;
3) здійснювати контрольні перевірки правильності проведення інвентаризацій, а також вибіркові інвентаризації ТМЦ у місцях зберігання та переробки в міжінвентаризаційний період. Основними завданнями перевірок і вибіркових інвентаризацій у міжінвентаризаційний період є здійснення контролю за зберіганням цінностей, дотриманням матеріально відповідальними особами правил їх зберігання та ведення первинного обліку;
4) перевіряти правильність визначення інвентаризаційних різниць, обґрунтованість пропозицій щодо заліків пересортиці цінностей у всіх місцях їх зберігання;
5) у разі встановлення серйозних порушень правил проведення інвентаризації та в інших випадках проводити за дорученням керівника підприємства повторні суцільні інвентаризації;
6) розглядати письмові пояснення осіб, які допустили нестачу або псування цінностей чи інші порушення, і відображати свої пропозиції щодо регулювання виявлених нестач і втрат від псування цінностей, заліку внаслідок пересортиці в протоколі (рис. 30.4 на с. 1113). У протоколі мають бути наведені відомості про причини та про осіб, винних у нестачах, втратах і надлишках, і про вжиті до них заходи.


Протокол інвентаризаційної комісії в 5-денний строк має бути розглянутий і затверджений керівником підприємства.

Робочі інвентаризаційні комісії:

1) здійснюють інвентаризацію майна, товарно-матеріальних цінностей, коштів, цінних паперів та інших грошових документів і незавершеного виробництва в місцях зберігання і виробництва;
2) спільно з бухгалтерією підприємства беруть участь у визначенні результатів інвентаризації та розробляють пропозиції щодо заліку нестач і надлишків за пересортицею, а також списання нестач у межах норм природного убутку;
3) вносять пропозиції з питань упорядкування приймання, зберігання і відпуску товарно-матеріальних цінностей, поліпшення обліку і контролю за їх зберіганням, а також реалізації непотрібних підприємству матеріальних цінностей і майна;
4) несуть відповідальність за своєчасність і дотримання порядку проведення інвентаризацій відповідно до наказу керівника підприємства, за повноту і точність унесення до інвентаризаційних описів даних про фактичні залишки майна, матеріальних цінностей, грошових коштів і документів, цінних паперів і заборгованості в розрахунках;

5) оформляють протокол із зазначенням у ньому стану складського господарства, результатів інвентаризації та висновків щодо них, пропозицій щодо заліку нестач і надлишків за пересортуванням, списання нестач у межах норм природного убутку, а також понаднормових нестач і втрат від псування цінностей із зазначенням вжитих заходів для запобігання таким втратам і нестачам.

30.3. ПРОВЕДЕННЯ ІНВЕНТАРИЗАЦІЇ

ТА ОФОРМЛЕННЯ ПЕРВИННИХ ДОКУМЕНТІВ

Інформацію про періодичність проведення інвентаризації різних об’єктів наведено в табл. 30.2. Особливості проведення інвентаризації тих чи інших об’єктів, а також форми первинних документів, необхідні для оформлення результатів інвентаризації, наведено в табл. 30.3 (див. с. 1091).
Якщо матеріально відповідальні особи виявлять після інвентаризації помилки в інвентаризаційних описах

вентаризаційних описах, вони повинні негайно (до відкриття складу, комори, відділу, секції тощо) заявити про це інвентаризаційній комісії, яка після перевірки зазначених фактів та їх підтвердження здійснює виправлення помилок*.

Таблиця 30.2

Періодичність проведення інвентаризації

Об’єкт інвентаризації (актив, зобов’язання)Строк проведення інвентаризації (періодичність)
1. Будинки, споруди та інші нерухомі об’єкти основних фондівОдин раз на три роки (п. 3 Інструкції з інвентаризації [178])
2. Бібліотечні фондиОдин раз на п’ять років (п. 3 Інструкції з інвентаризації [178])
* Виправлення помилок в інвентаризаційних описах здійснюється відповідно до Положення № 88 [181].
3. Основні засоби та інші необоротні матеріальні активи (крім зазначених у ряд. 1 і 2)Один раз на рік, не раніше 1 жовтня звітного року (обов’язково перед складанням річної фінансової (бухгалтерської) звітності) (п. 3
Інструкції з інвентаризації [178])
4. Нематеріальні активиОдин раз на рік, не раніше 1 жовтня звітного року (обов’язково перед складанням річної фінансової (бухгалтерської) звітності) (п. 3
Інструкції з інвентаризації [178])
5. Незакінчені ремонтиОдин раз на рік, не раніше 1 жовтня звітного року (обов’язково перед складанням річної фінансової (бухгалтерської) звітності) (п. 3
Інструкції з інвентаризації [178])
6. Витрати майбутніх періодівОдин раз на рік, не раніше 1 жовтня звітного року (обов’язково перед складанням річної фінансової (бухгалтерської) звітності) (п. 3
Інструкції з інвентаризації [178])
7. Готівкові грошові коштиОдин раз на рік, не раніше 1 жовтня звітного року (обов’язково перед складанням річної фінансової (бухгалтерської) звітності) (п. 3
Інструкції з інвентаризації [178])
8. Цінності та бланки документів суворої звітностіОдин раз на рік, не раніше 1 жовтня звітного року (обов’язково перед складанням річної фінансової (бухгалтерської) звітності) (п. 3
Інструкції з інвентаризації [178])
9. Розрахунки з покупцями, постачальниками та іншими дебіторами і кредиторамиОдин раз на рік, не раніше 1 жовтня звітного року (обов’язково перед складанням річної фінансової (бухгалтерської) звітності) (п. 3
Інструкції з інвентаризації [178])
10. Дорогоцінні метали, дорогоцінне каміння та вироби з них, у тому
числі ті, що містяться у відходах
Двічі на рік – на 1 січня і на 1 липня
(п. 5.15 Інструкції № 84 [179])
11. ТМЦ, крім дорогоцінних металівОдин раз на рік, не раніше 1 жовтня звітного року (обов’язково перед складанням річної фінансової (бухгалтерської) звітності) (п. 3
Інструкції з інвентаризації [178])
12. Майно та матеріальні цінності, які не належать підприємству та облік яких ведеться на позабалансових рахункахОдин раз на рік, не раніше 1 жовтня звітного року (обов’язково перед складанням річної фінансової (бухгалтерської) звітності) (п. 3
Інструкції з інвентаризації [178])

Проведення інвентаризації та оформлення її результатів

Глава 30. Річна інвентаризація

Таблиця 30.3

або групи осіб, які відповідають
за збереження товарно-матеріальних цінностей, прийнятих на зберігання, береться розписка. Розписка включена
до заголовної частини інвентаризаційного опису. При інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, прийнятих
на відповідальне зберігання, записи
в описі здійснюються інвентаризаційною комісією на підставі перевірки
і перерахунку цінностей у натурі. Товари та матеріали, що зберігаються
на складах інших організацій, заносяться до опису на підставі документів, що підтверджують здавання цих цінностей
на відповідальне зберігання.
3. Акт інвентаризації матеріалів і товарів, що перебувають у дорозі (форма № инв-6). Акт застосовується для виявлення кількості та вартості
матеріалів і товарів, які в момент інвентаризації перебувають у дорозі.
Акт складається в одному примірнику інвентаризаційною комісією
на підставі документів, що підтверджують знаходження матеріалів і товарів у дорозі, підписується і передається до бухгалтерії. При проведенні інвентаризації товарноматеріальних цінностей: відвантажених, що перебувають у дорозі, замість форми № инв-5, инв-6 можуть застосовуватися відомості журнально-ордерної форми обліку
обов’язковій перевірці в натурі
частини зазначених цінностей;
г) на прибуткових документах на товарноматеріальні цінності, що надійшли на об’єкт і прийняті під час
його інвентаризації, матеріально відповідальною особою в присутності
членів інвентаризаційної комісії
за підписом її голови робиться відмітка “після інвентаризації”
з посиланням на дату опису, де записані ці цінності;
д) на видаткових документах про товарноматеріальні цінності, відпущені зі складу під час інвентаризації,
з дозволу керівника підприємства і головного бухгалтера в присутності
членів інвентаризаційної комісії за підписом її голови робиться відмітка, і вони заносяться до окремого опису в порядку, аналогічному
для цінностей, що надійшли під час інвентаризації;
е) допускається складання групових інвентаризаційних описів малоцінних і швидкозношуваних предметів, виданих в індивідуальне користування працівників, із зазначенням
у них відповідальних за ці предмети осіб (на яких ведуться особові картки) з їх підписом в описі.
У разі виявлення розбіжностей з даними обліку складається Звіряльна відомість
(форма № инв-19) (рис. 30.7 на с. 1116)
Основні засоби10 “Основні засоби”,
11 “Інші необоротні матеріальні активи”,
131 “Знос основних засобів”,
132 “Знос інших необоротних матеріальних активів”
Інвентаризаційний опис основних засобів (форма № инв-1) (рис. 30.8 на с. 1117-1118). Застосовується для оформлення даних інвентаризації основних засобів (будівель, споруд, передавальних пристроїв, машин
і обладнання, транспортних засобів, інструменту, обчислювальної техніки, виробничого і господарського інвентарю тощо). Складається в одному примірнику комісією окремо
за кожним місцезнаходженням цінностей і посадовою особою, відповідальною
за їх збереження, підписується комісією і матеріально відповідальними особами та передається до бухгалтерії.
До початку інвентаризації від кожної матеріально відповідальної особи
або групи осіб береться розписка, яка включена до заголовної частини форми.
На останній сторінці форми перед розписом голови комісії дано два вільні рядки для запису останніх номерів документів у разі руху основних засобів під час інвентаризації. Форма № инв-1 призначена
для відображення даних інвентаризації за трьома датами. Опис друкується
з вкладними аркушами, кількість яких визначає замовник бланків
До початку інвентаризації рекомендується перевірити:
а) наявність і стан інвентарних карток, інвентарних книг, описів
та інших регістрів аналітичного обліку;
б) наявність і стан технічних паспортів або іншої технічної документації; в) наявність документів на основні засоби, здані або прийняті підприємством в оренду та на зберігання.
За відсутності документів необхідно забезпечити їх отримання або оформлення. Під час інвентаризації основних
засобів комісія проводить огляд об’єктів і заносить до опису повне їх найменування, призначення, інвентарні номери та основні технічні
або експлуатаційні показники.
Під час інвентаризації будівель, споруд та іншої нерухомості комісія перевіряє наявність документів, що підтверджують перебування зазначених об’єктів у власності підприємства.
В інвентаризаційних відомостях наводяться дані про дату придбання або спорудження не відображених
у бухгалтерському обліку основних засобів. Під час інвентаризації перевіряється наявність документів на земельні
ділянки, водосховища та інші об’єкти природних ресурсів, що підтверджують право власності підприємства на них. Якщо комісією встановлено, що роботи капітального характеру (надбудова поверхів, прибудова нових приміщень
та ін.) або часткова ліквідація будівель
і споруд (злам окремих конструктивних елементів) не відображені в бухгалтерському обліку, необхідно за відповідними документами визначити суму збільшення або зниження балансової вартості об’єкта і навести в описі дані про проведені зміни. Одночасно з інвентаризацією власних основних засобів перевіряються основні засоби, що перебувають
на відповідальному зберіганні та орендовані. За зазначеними об’єктами складається окремий опис, у якому дається
посилання на документи, що підтверджують прийняття цих об’єктів на відповідальне зберігання або в оренду. У разі виявлення розбіжностей з даними обліку складається Звіряльна відомість (форма інв-18)
Нематеріальні активи12 “Нематеріальні активи”,
133 “Накопичена амортизація нематеріальних активів”
Чинними нормативними документами не передбачено спеціальних облікових форм для відображення результатів інвентаризації всіх нематеріальних активів. Проте для оформлення результатів їх інвентаризації може застосовуватися Інвентаризаційний опис об’єктів права інтелектуальної власності у складі НМА (форма № НА-4) (рис. 30.9 на с. 1119). Форма № НА-4 складається в одному примірнику для оформлення даних інвентаризації окремо за кожним місцезнаходженням НМА і за кожною особою, відповідальною за використання НМА.
До форми включається кожен окремий об’єкт НМА.
При складанні форми № НА-4 особа, відповідальна за використання
Під час проведення інвентаризації нематеріальних активів насамперед необхідно з’ясувати, чи відповідають
чи відповідають наявні нематеріальні активи критеріям віднесення до нематеріальних активів, установленим П(С)БО 8 [8]. Крім того, інвентаризаційна комісія,
як і у випадку з основними засобами, повинна перевірити законність оприбуткування на баланс нематеріальних активів, тобто наявність документів, що підтверджують право власності підприємства на них. У разі виявлення НМА, не взятих на облік, інвентаризаційна комісія повинна включити їх до інвентаризаційного опису
із зазначенням необхідних даних
об’єктів права інтелектуальної власності, дає розписку про те, що до початку інвентаризації всі прибуткові та видаткові документи передані
бухгалтерській службі та всі об’єкти НМА, отримані для використання і зберігання, оприбутковані, а ті об’єкти, які вибули (ліквідовані), списані. Інвентаризаційний опис підписується
підписується всіма членами інвентаризаційної комісії та особою, відповідальною за використання НМА. При цьому особа, відповідальна за використання НМА, підтверджує, що перевірка цих об’єктів відбулася в її присутності, що вона не має
до членів комісії жодних претензій
і приймає на відповідальне зберігання перелічені в описі об’єкти НМА. Перед складанням Звіряльної відомості та визначенням результатів інвентаризації бухгалтерія підприємства проводить перевірку всіх підрахунків в інвентаризаційному описі. В описі робиться відповідна відмітка щодо перевірки даних опису за підписом особи, яка проводила перевірку. Виявлені помилки в підрахунках мають бути виправлені та засвідчені підписами всіх членів інвентаризаційної комісії та особи, відповідальної за використання НМА.
У разі виявлення розбіжностей (нестач, надлишків) між даними бухгалтерського обліку і даними інвентаризаційних описів бухгалтером підприємства складається звіряльна відомість.
Звіряльна відомість підписується бухгалтером підприємства і після перевірки інвентаризаційною комісією правильності складання звіряльної відомості підписується керівником інвентаризаційної комісії та особою, відповідальною за використання НМА,
яка ознайомлюється з результатами звірки (щодо нестач і надлишків інвентаризаційна комісія додає
до звіряльної відомості письмові пояснення осіб, відповідальних
за використання і зберігання НМА)
Незавершене виробництво23 “Виробництво”Типова форма для відображення результатів інвентаризації НЗВ не розроблена. Використовуються форми, розроблені підприємством. ТМЦ, що не піддалися обробці, заносяться до форми № М-21При інвентаризації незавершеного виробництва: а) в інвентаризаційних описах
зазначаються найменування заділу, стадія і ступінь їх готовності, кількість або обсяг робіт;
б) сировина, матеріали та покупні напівфабрикати, які перебувають біля робочих місць і не піддавалися обробці, до опису незавершеного виробництва не включаються,
а фіксуються в описах матеріальних цінностей або в окремих описах;
в) кількість сировини і матеріалів, що входять до складу неоднорідної маси або суміші в незавершеному
виробництві, визначається технічними розрахунками в порядку, передбаченому галузевими інструкціями з питань планування, обліку та калькулювання собівартості продукції
Незавершене капітальне будівництво, незавершений ремонт15 “Капітальні інвестиції”,
23 “Виробництво”
Акт інвентаризації незавершених капітальних ремонтів основних засобів (форма № инв-10)
Акт застосовується при інвентаризації незавершених капітальних ремонтів будівель, споруд, машин, устаткування, енергетичних установок та інших об’єктів основних засобів. Акт складається
в одному примірнику інвентаризаційною комісією на підставі перевірки стану робіт у натурі, підписується і передається до бухгалтерії
При інвентаризації незавершеного капітального будівництва
і незакінченого ремонту:
а) інвентаризаційна комісія повинна перевірити, чи не значиться
у складі незавершеного капітального будівництва обладнання, передане в монтаж, але фактично не розпочате монтажем, а також стан об’єктів,
які законсервовані та будівництво яких тимчасово припинено, виявити причини та підстави для їх консервації;
б) на збудовані об’єкти, фактично введені в дію повністю або частково, але приймання та введення в дію яких не оформлені належними документами,
а також на завершені, але з будь-якої причини не введені в дію об’єкти
в окремих інвентаризаційних актах зазначаються причини затримки оформлення здачі в експлуатацію зазначених об’єктів
Розрахунки
з дебіторами
і кредиторами
36 “Розрахунки
з покупцями і замовниками”,
37 “Розрахунки з різними дебіторами”,
63 “Розрахунки
з постачальниками
і підрядниками”
Акт інвентаризації розрахунків з покупцями, постачальниками та іншими дебіторами і кредиторами (форма № инв-17) Акт застосовується для оформлення результатів інвентаризації розрахунків з покупцями, постачальниками та іншими дебіторами і кредиторами. Акт складається інвентаризаційною комісією
в одному примірнику на підставі виявлення за документами залишків сум,
що значаться на відповідних рахунках, підписується і передається до бухгалтерії. За зазначеними видами заборгованості до акта інвентаризації розрахунків має бути додана довідка (додаток
При інвентаризації розрахунків:
а) усім дебіторам підприємства-кредитори повинні передати акти звірення розрахунків про їх заборгованість, які пред’являються інвентаризаційній комісії для підтвердження реальності заборгованості. Підприємства-дебітори зобов’язані протягом десяти днів з дня отримання таких актів підтвердити заборгованість або заявити свої заперечення;
б) на суми заборгованості постачальників за невідфактурованими поставками після їх перевірки бухгалтерія
повинна вимагати від постачальників розрахунково-платіжні документи.
до форми № інв-17), яка і є підставою для складання форми
№ інв-17. Довідка складається в розрізі синтетичних рахунків бухгалтерського обліку
Постачальники зобов’язані надати покупцям такі документи
або повідомити причини їх ненадання чи про відсутність такої заборгованості;
в) на рахунках обліку розрахунків з покупцями і замовниками, постачальниками
і підрядниками, іншими дебіторами та кредиторами повинні залишатися виключно узгоджені суми. В окремих випадках, коли до кінця звітного періоду розбіжності
не усунені або залишилися нез’ясованими, розрахунки з дебіторами і кредиторами відображаються кожною стороною у своєму балансі в сумах,
що випливають із записів у бухгалтерському обліку, і визнаються нею правильними. Зацікавлена сторона зобов’язана передати матеріали про розбіжності
на вирішення відповідних органів; г) суми за розрахунками з установами банків, фінансовими та податковими органами мають бути узгоджені ними. Залишення в обліку неврегульованих сум за цими розрахунками не допускається;
д) до акта інвентаризації розрахунків додається довідка про дебіторську
і кредиторську заборгованість, за якою строк позовної давності минув, із зазначенням осіб, винних у закінченні строку позовної давності дебіторської заборгованості,
а також назви та адреси дебіторів або кредиторів, суми, причини, дати
і підстави виникнення заборгованості
Бланки суворої звітності209 “Інші матеріали”,
08 “Бланки суворого обліку”
Інвентаризаційний опис цінностей і бланків суворої звітності (форма
№ инв-16). Опис застосовується для відображення результатів інвентаризації фактичної наявності цінностей і бланків документів суворої звітності (талони на бензин, векселі, трудові книжки тощо) та виявлення їх кількісних розбіжностей з обліковими даними. Опис складається у двох примірниках, підписується інвентаризаційною комісією та матеріально відповідальною
особою. Один примірник передають у бухгалтерію, другий залишається у матеріально відповідальної особи, яка приймає цінності або бланки документів суворої звітності на відповідальне зберігання
чітності на відповідальне зберігання. За наявності документів суворої звітності
чітності, що нумеруються одним номером, складається комплект із зазначенням кількості документів у ньому.
До початку інвентаризації від кожної матеріально відповідальної особи або групи осіб, які відповідають за збереження цінностей, береться розписка. Розписка включена до
чена до заголовної частини форми.
У разі зміни матеріально відповідальних осіб опис складають у трьох примірниках (матеріально відповідальній особі, яка здала цінності, матеріально відповідальній особі, яка прийняла цінності, і бухгалтерії).
На останній сторінці форми перед підписом голови комісії дано два вільні рядки для запису останніх номерів документів у разі руху цінностей
останніх номерів документів у разі руху цінностей і бланків документів суворої звітності під час інвентаризації
Під час проведення інвентаризації бланків суворої звітності інвентаризаційній комісії необхідно перевірити фактичну наявність бланків суворої звітності, підрахувати їх вартість
(за номінальною або фактичною собівартістю), установити правильність оформлення бланків (заповнення
у них необхідних реквізитів),
а також установити, чи здійснюється на підприємстві контроль за рухом бланків суворого обліку, чи ведеться журнал їхньої реєстрації, правильність
і своєчасність оформлення актів на списання бланків суворого обліку
Витрати майбутніх періодів і резерви
майбутніх витрат
і платежів
(забезпечення)
38 “Резерв сумнівних боргів”,
39 “Витрати майбутніх періодів”,
47 “Забезпечення майбутніх витрат і платежів”
Акт інвентаризації витрат майбутніх періодів (форма № инв-11)
Акт застосовується при інвентаризації витрат майбутніх періодів. Складається в одному примірнику інвентаризаційною комісією на підставі виявлення
за документами залишків сум, що значаться на відповідному рахунку, підписується і передається до бухгалтерії
Інвентаризація витрат майбутніх періодів і резервів майбутніх витрат і платежів полягає в перевірці обґрунтованості залишку зазначених сум на дату інвентаризації, відповідності затвердженому розпорядчим документом керівника підприємства переліку створюваних резервів, для чого:
а) залишок забезпечення на оплату відпусток, включаючи відрахування на державне соціальне страхування з цих сум,
станом на кінець звітного року визначається за розрахунком, який базується на кількості днів
не використаної працівниками підприємства щорічної відпустки
та середньоденної оплати праці працівників. Середньоденна оплата праці визначається згідно із законодавством.
Кількість днів відпустки,
не використаної всіма працівниками підприємства, на яку створюється забезпечення, не може бути обчислена більш ніж за два роки зі зменшенням на кількість авансованої відпустки в тих випадках, коли чергову відпустку
частково надано в рахунок майбутнього
(невідпрацьованого) періоду;
б) під час інвентаризації забезпечення на виплату передбаченої законодавством винагороди за вислугу років уточнюється розмір забезпечення, який не повинен перевищувати суму нарахованої
винагороди, і підлягає віднесенню на витрати виробництва та обігу;
в) до суми забезпечень на оплату відпусток і винагороди
за вислугу років додаються відрахування за встановленими нормативами
на державне соціальне страхування з цих сум;
г) залишку забезпечень
на виробничі витрати для підготовчих робіт
на підприємствах промисловості із сезонним виробництвом
на кінець року не повинно бути;
д) при складанні річного звіту витрати, пов’язані з обслуговуванням
і управлінням виробництвом, включені до собівартості продукції в кошториснонормалізованому порядку, що визначається галузевими інструкціями з планування, обліку та калькулювання собівартості, повинні бути приведені
у відповідність із фактичними
витратами на утримання та експлуатацію обладнання, загальновиробничими
і загальногосподарськими витратами;
е) інвентаризаційна комісія
за документами встановлює і включає до опису суму, що підлягає відображенню,
на рахунку обліку витрат майбутніх періодів і резерву сумнівних боргів;
є) перевірка правильності визначення залишку інших видів резервів
і забезпечень на кінець року проводиться згідно з галузевими вказівками, погодженими
з Міністерством фінансів України
Грошові кошти
і документи в касі
30 “Каса”,
33 “Інші кошти”,
34 “Короткострокові векселі одержані”,
35 “Поточні фінансові інвестиції”,
182 “Довгострокові векселі одержані”,
14 “Довгострокові фінансові інвестиції”
Акт про результати інвентаризації наявних коштів (форма, затверджена Положенням № 637 [116]) (рис. 30.10 на с. 1120 – 1121).
Акт складається у двох примірниках і підписується членами інвентаризаційної комісії
і матеріально відповідальною особою. Один примірник акта передається до бухгалтерії підприємства, другий – залишається
у матеріально відповідальної особи. До початку інвентаризації всі матеріально відповідальні особи дають розписку, передбачену актом.
У разі зміни матеріально відповідальних осіб акт складається у трьох примірниках (для матеріально відповідальної
особи, яка здала цінності, матеріально відповідальної особи, яка прийняла цінності, а також бухгалтерії)
Інвентаризація каси проводиться на кожному підприємстві у строки, встановлені керівником, з покупюрним перерахунком усіх готівкових коштів і перевіркою інших цінностей (цінних паперів, чекових книжок
тощо), які зберігаються в касі. Залишок готівки в касі звіряється з даними обліку за книгами обліку. Готівка, що зберігається
в касі, але не підтверджена касовими документами, вважається надлишком готівки
у касі. У разі застосування підприємством у розрахунках РРО звіряється сума наявної готівки на місці проведення касиром розрахунку із сумою, зазначеною у звіті РРО
(у РК та КОРО). У разі виявлення під час інвентаризації нестачі або надлишку цінностей у касі в акті зазначається сума нестачі або надлишку та з’ясовуються обставини їх виникнення. Сума нестачі відшкодовується відповідно до законодавства України, а надлишок оприбутковується в касі та зараховується до доходу відповідного підприємства. У разі автоматизованого ведення касової книги слід проводити перевірку правильності роботи програмних засобів обробки касових документів.
При перевірці фактичної наявності цінних паперів встановлюються правильність їх оформлення, реальність відображеної в бухгалтерських регістрах їх вартості, повнота
і своєчасність відображення в бухгалтерському обліку доходів за фінансовими інвестиціями. Інвентаризацію цінних паперів необхідно проводити за окремими емітентами із зазначенням назви, серії, номера, номінальної
і балансової вартості, строків їх погашення

Відповідно до Інструкції з інвентаризації [178] існують так звані контрольні перевірки інвентаризації, які повинні проводитися постійно діючою інвентаризаційною комісією за участю членів робочих інвентаризаційних комісій і матеріально відповідальних осіб після закінчення інвентаризації, але обов’язково до відкриття складу (комори, секції тощо), де проводилася інвентаризація. При цьому перевіряються найбільш цінні матеріальні цінності, що користуються підвищеним попитом.
У разі виявлення значних розбіжностей між даними інвентаризаційного опису і даними контрольної перевірки призначається новий склад робочої інвентаризаційної комісії для проведення повторної суцільної інвентаризації цінностей.
При цьому керівник підприємства повинен терміново за доповіддю постійно діючої інвентаризаційної комісії розглянути питання про відповідальність першого складу робочої інвентаризаційної комісії, яка допустила порушення при проведенні інвентаризації цінностей.
Результати контрольних перевірок інвентаризацій оформляють актом контрольної перевірки інвентаризації цінностей
контрольної перевірки інвентаризації цінностей, форма якого наведена в додатку 1 до Інструкції з інвентаризації [178]. Реєстрацію проведених контрольних перевірок здійснюють працівники бухгалтерії у спеціальній Книзі реєстрації контрольних перевірок інвентаризації (додаток 2 до Інструкції з інвентаризації [178]).

30.4. ІНВЕНТАРИЗАЦІЙНІ РІЗНИЦІ

Результати інвентаризації затверджуються керівником (оформляється і підписується протокол), а потім відображаються в бухгалтерському обліку підприємства в тому місяці, в якому закінчено інвентаризацію, але не пізніше грудня звітного року.

Під час проведення інвентаризації можуть бути виявлені як надлишки, так і нестачі товарно-матеріальних цінностей, об’єктів основних засобів, нематеріальних активів тощо.

НЕСТАЧІ В МЕЖАХ НОРМ ПРИРОДНОГО УБУТКУ

Перш ніж розглянути відображення таких нестач у бухгалтерському та податковому обліку, зауважимо, що інформація про розміри норм природного убутку міститься у спеціальних нормативних документах. Зазвичай норми природного убутку затверджено за кожним видом ТМЦ, що використовуються в тій чи іншій галузі (будівництві, торгівлі, транспорті тощо).
Якщо суму нестачі виявлено на стадії її формування, наприклад у незавершеному виробництві або, як наслідок, убутку в дорозі, то її відображення можливе у складі первісної вартості товарно-матеріальних цінностей.
Згідно з П(С)БО 9 [9] пер вісна вартість активів може змінюватись лише у разі їх переоцінки (дооцінки та уцінки). Це означає, що сума нестач у межах норм природного убутку не може впливати на первісну вартість визнаних активів. Отже, після визнання ТМЦ активом (оприбуткування на баланс) сума нестач має бути віднесена до складу витрат підприємства. Згідно з п. 20 П(С)БО 16 [16] сума таких нестач відображається у складі витрат іншої операційної діяльності.

Для відображення сум нестач Планом рахунків [136] передбачено субрахунок 947 “Нестачі і втрати від псування цінностей”.
Щодо норм, то для цієї мети на сьогодні ми можемо використовувати розміри норм, які наведені в нормативно-правових актах, більшість з яких ухвалено ще за часів СРСР, але продовжують діяти і на цей час через відсутність розробленого українського аналога. Щодо легітимності СРСРівських документів, які встановлюють норми природного убутку ТМЦ, Мінекономіки свого часу роз’яснювало в листах від 19.09.03 р. № 83-22/605 і від 07.05.2002 р. № 56-31/164. Ці документи сьогодні продовжують діяти згідно з постановою Верховної Ради України від 12.09.91 р. № 1545-XII “Про порядок тимчасової дії на території України окремих актів законодавства Союзу РСР”.
Враховуючи вищевикладене, на наш погляд, у зв’язку з тим, що на сьогодні немає розроблених
розроблених Кабміном або іншим уповноваженим ним органом влади спеціальних документів з нормами природного убутку, слід використовувати документи, що дісталися нам у спадок від СРСР.
У податковому обліку суму нестач ТМЦ у межах норм природного у бутку включаємо до складу податкових витрат підприємства, оскільки такі витрати є нормальними і виникли під час господарської діяльності. У ПКУ [36] про такі нестачі йдеться в п. 140.3, згідно з яким “До витрат не включається сума фактичних втрат товарів, крім втрат у межах норм природного убутку або технічних (виробничих) втрат і витрат з розбалансування природного газу в газорозподільних мережах, що не перевищують розмір, визначений Кабінетом Міністрів України або уповноваженим ним центральним органом виконавчої влади, або іншим органом, визначеним законодавством України”.

Крім того, п. п. “и” п.п. 138. 8.5 ПКУ [36] передбачено , що до податкових витрат до складу загальновиробничих витрат включаються нестачі незавершеного виробництва, нестачі та втрати від псування матеріальних цінностей у цехах у межах норм природного убутку згідно із затвердженими центральним органом виконавчої влади та погодженими Міністерством фінансів України нормативами”.
Звертаємо увагу на різний підхід при формуванні податкових витрат щодо нестач у межах норм природного убутку, який діяв до 01.04.2011 р. і після цієї дати. Якщо до запровадження розділу III ПКУ [36] ми витрати в межах норм природного убутку не виключали з валових витрат, то з 1 квітня 2011 року втрати ТМЦ у межах норм ми включаємо до витрат. Пояснюється це тим, що Закон про податок на прибуток [76] передбачав включення до валових витрат вартості закуплених ТМЦ за першою подією (у момент їх оплати або отримання) незалежно від фактичного використання в госпдіяльності з подальшим виключенням невикористовуваних запасів через перерахунок п. 5. 9 Закону про податок на прибуток. Нові правила податкового обліку формування витрат передбачають їх відображення в міру списання в бухобліку (з певними застереженнями).
Ось і виходить, що втрачені запаси в межах норм ми маємо право віднести до податкових витрат. При цьому, враховуючи, що п. 138. 2 ПКУ [36] передбачає врахування податкових витрат на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податків витрат, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II ПКУ [36], до документального оформлення виявлення нестач ТМЦ слід поставитися відповідально.
Як зазначалося вище, інвентаризацію ТМЦ відображають за допомогою типових форм
№ М-21, № инв-5, № инв-6, № инв-8, № инв-8а, № инв-9, а результати інвентаризації відображають у Звіряльній відомості результатів інвентаризації товарно-матеріальних цінностей (ф. № инв-19).
Що стосується ПДВ, то, як і до 01.01.2011 р., не треба коригувати раніше відображені суми податкового кредиту з

відображені суми податкового кредиту з ПДВ, що припадають на нестачу ТМЦ у межах норм природного убутку. Не треба також нараховувати податкові зобов’язання на такі суми. Пояснення – втрати в межах норм природного убутку є нормальними витратами, які виникли під час господарської діяльності.

У регістрах бухгалтерського обліку списання сум, виявлених у результаті інвентаризації нестач у межах норм природного убутку, відображається такими записами:
Таблиця 30.4

Первинний документЗміст господарської операціїКореспондуючі рахунки
дебеткредит
Порівняльна відомість результатів інвентаризації ТМЦ (ф. № инв-19)*1. Списання на витрати вартості виробничих запасів, МШП, товарів, яких не вистачає, у межах норм природного убутку8420, 22, 28
Звіряльна відомість результатів інвентаризації ТМЦ (ф. № инв-19)*1. Списання на витрати вартості виробничих запасів, МШП, товарів, яких не вистачає, у межах норм природного убутку94784
Звіряльна відомість результатів інвентаризації товарів, матеріалів,
тари і грошових коштів у торгівлі (ф. № инв-21)
2. Списання підприємством роздрібної торгівлі на витрати вартості товарів, яких не вистачає, у межах норм природного убутку без урахування суми націнки84282
Звіряльна відомість результатів інвентаризації товарів, матеріалів,
тари і грошових коштів у торгівлі (ф. № инв-21)
2. Списання підприємством роздрібної торгівлі на витрати вартості товарів, яких не вистачає, у межах норм природного убутку без урахування суми націнки94784
Звіряльна відомість результатів інвентаризації товарів, матеріалів,
тари і грошових коштів у торгівлі (ф. № инв-21)
3. Списання підприємствами роздрібної торгівлі суми націнки на товари, яких не вистачає285282
* Тут і далі, говорячи про первинні документи, під Порівняльною відомістю слід розуміти бухгалтерську довідку, складену на підставі
наказу керівника про списання і Порівняльної відомості.

НЕСТАЧІ ПОНАД НОРМИ ПРИРОДНОГО УБУТКУ

Якщо за результатами інвентаризації виявлено нестачу ТМЦ у сумі, що перевищує норми природного убутку, то в міру можливості необхідно встановити винну особу. Однак на практиці таку винну особу може бути не виявлено.
При формуванні витрат з податку на прибуток нестачі ТМЦ, розмір яких перевищує норми природного убутку
рих перевищує норми природного убутку, як і до введення ПКУ [36], не потраплять до податкових витрат. Це прямо випливає з п. 140.3 ПКУ [36], згідно з яким до витрат не включається сума фактичних втрат товарів.
Якщо ж винуватці нестач компенсують прямі збитки, то таку компенсацію включати до доходу не треба згідно з п.п. 136. 1.5 ПКУ [36] за умови, що не були відображені податкові витрати за такими ТМЦ. Аналогічна норма до 01.04.2011 р. містилася в п.п. 4. 2.3 Закону про податок на прибуток [76].
Що стосується ПДВ, то для цілей його справляння п. 189.1 ПКУ [36] передбачено ,
що за операціями, переліченими в п. 198.5 ПКУ [36] ( зміна напряму використання товарів/послуг і необоротних активів, придбаних з ПДВ), база оподаткування визначається таким чином:
1) за необоротними активами база визначається виходячи з балансової (залишкової)
вартості станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів – виходячи зі звичайної ціни);
2) щодо товарів/послуг база оподаткування визначається виходячи з вартості
їх придбання.
Таким чином, ПКУ [36] вимагає у разі використання ТМЦ не в госпдіяльності, чим і є наднормативні втрати ТМЦ, нараховувати податкове зобов’язання з ПДВ . При цьому коригувати раніше відображений за таким ТМЦ “вхідний” податковий кредит не треба.

Якщо за ТМЦ, яких не вистачає, первісно не формувався податковий кредит з ПДВ (наприклад, у разі закупівель у неплатників ПДВ або коли через певні обставини податковий кредит не відображався), то використання таких товарів не в господарській діяльності не є постачанням(п.п. “в” п.п. 14.1.191 ПКУ [36]) і відповідно така операція не є об’єктом оподаткування ПДВ.

Не є постачанням згідно з п.п. 14. 1.191 ПКУ [36] також отримання компенсації прямих збитків від винних осіб, тому не є об’єктом для нарахування ПДВ.
Одночасно зі списанням на витрати суму нестачі необхідно відобразити в бухгалтерському обліку на позабалансовому субрахунку 072. Надалі при встановленні винної особи сума нестачі списується із субрахунку 072 одночасно з визнанням заборгованості винної особи та виникненням доходу. Якщо винну особу не встановлено або у відшкодуванні відмовлено судом, то сума нестачі повинна значитися на субрахунку 072 не менше строку позовної давності (3 роки) з моменту встановлення факту нестачі.
Відображення сум наднормативних нестач в обліку (бухгалтерському та податковому)
у разі виявлення винної особи має свої особливості.
Винну особу можна вважати виявленою тільки в тому разі, якщо нею визнано свою вину або її вину встановлено за рішенням суду.
При віднесенні суми нестачі на винних осіб слід керуватися Порядком № 116 [94] . До нього наприкінці 2011 року постановою КМУ від 07.12.11 р.
№ 1253 (набрала чинності 16.12.2012 р.) було внесено суттєві зміни.
Оновлені положення Порядку № 116 [94] передбачають лише один варіант визначення збитків, а саме проведення незалежної експертної оцінки:

“1. Цей Порядок встановлює механізм визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, крім дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння та валютних цінностей.

2. Розмір збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей визначається шляхом проведення незалежної оцінки відповідно до національних стандартів оцінки. У разі визначення розміру збитків, які завдали майнової шкоди державі, територіальній громаді або суб’єкту господарювання з державною (комунальною) часткою у статутному (складеному) капіталі, розмір збитків визначається згідно з методикою оцінки майна, затвердженою Кабінетом Міністрів України.

<...>

10. Із сум, стягнутих відповідно до цього Порядку, здійснюється відшкодування збитків, завданих підприємству, установі та організації, з урахуванням фактичних витрат підприємства на відновлення пошкоджених або придбання нових матеріальних цінностей та вартості робіт з їх відновлення. Залишок коштів перераховується до державного бюджету. “*.

Залучення незалежного оцінювача для визначення збитків тепер обов’язкове
у всіх випадках виявлення розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, крім дорогоцінних металів, дорогоцінних каменів і валютних цінностей**.
При цьому незалежна оцінка проводиться за двома методиками:
1) при визначенні майнової шкоди державі, територіальній громаді або суб’єкту господарювання з державною (комунальною) часткою у статутному капіталі – за Методикою оцінки майна № 1891 [93];
2) в інших випадках – відповідно до Національних стандартів оцінки.

Приклад 30.1. У результаті інвентаризації товарів на складі підприємства виявлено нестачу 200 кг цукру за ціною 3,50 грн. за 1 кг. Матеріально відповідальна особа визнала себе винною.

У регістрах бухгалтерського обліку операції зі списання сум нестачі та відшкодування збитків відображаються так
відшкодування збитків відображаються таким чином:

Таблиця 30.5

Нестачі ТМЦ понад норми природного убутку

Первинний документЗміст господарської операціїКореспондуючі рахункиСума, грн.
дебеткредит
Звіряльна відомість результатів інвентаризації товарів, матеріалів і тари
у торгівлі (ф. № инв-20)
1. Списання
на витрати вартості товарів, яких не вистачає
84281700
Звіряльна відомість результатів інвентаризації товарів, матеріалів і тари
у торгівлі (ф. № инв-20)
1. Списання
на витрати вартості товарів, яких не вистачає
94784700
Податкова накладна2. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ (3,5 х 200 х 20 %)947641140
Звіряльна відомість результатів інвентаризації товарів, матеріалів і тари
у торгівлі (ф. № инв-20)
3. Відображення нестачі на позабалансовому рахунку72840
Бухгалтерська довідка на підставі заяви працівника про визнання вини
і згоду відшкодувати збитки
4. Віднесення суми нестачі на винну особу375716840
Бухгалтерська довідка на підставі заяви працівника про визнання вини
та згоду відшкодувати збитки
4. Віднесення суми нестачі на винну особу72840
Прибутковий касовий ордер (ф. № КО-1)5. а) відшкодування винною особою суми збитку301375840
Розрахункова (розрахунковоплатіжна) відомість5. б) утримання суми нестачі із заробітної плати винної особи661375840

* У Порядку № 116 [94] залишилося всього три пункти – 1, 2 і 10.

** Розмір збитків від псування цих цінностей визначається Законом № 217/95-ВР [80].

Причиною виникнення нестач основних засобів можуть бути їх розкрадання, псування, руйнування, невідображення вибуття об’єкта основних засобів у бухобліку тощо.
У бухгалтерському обліку списання об’єкта основних засобів, який під час інвентаризації виявили як нестачу
ризації виявили як нестачу, проводять у звичайному порядку для відображення списання основних засобів:
– на суму накопиченого зносу об’єкта основних засобів робимо бухгалтерський запис: Дт 131 – Кт 10;
– на суму залишкової вартості списаного об’єкта основних засобів: Дт 976 – Кт 10.

Якщо причиною нестачі основних засобів стала надзвичайна ситуація (аварія, пожежа тощо), суму втрат слід відобразити як надзвичайні витрати(субрахунок 993

“Інші надзвичайні витрати”), а суму відшкодування – як надзвичайні доходи(субрахунок 751 “Відшкодування збитків від надзвичайних подій”).
Крім того, нестачу основних засобів до встановлення винної особи (як мінімум протягом строку позовної давності), як і нестачу ТМЦ понад норми природного убутку, слід відобразити в позабалансовому обліку на рахунку 072. Після встановлення винної особи об’єкт списують з рахунка 072 з одночасним відображенням суми компенсації, що підлягає відшкодуванню винуватцем, бухгалтерським записом: Дт 375 – Кт 746.
У разі необхідності нарахування податкових зобов’язань з ПДВ у зв’язку
з ліквідацією основних засобів таку операцію відображають бухгалтерським записом: Дт 976 – Кт 641/ПДВ.

У податковому обліку з податку на прибуток ліквідації основних засобів присвячено п. 146.16 ПКУ [36]. Згідно з ним підприємство збільшує податкові витрати на суму вартості окремого об’єкта основних засобів, що амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації у звітному періоді, в якому виникають такі обставини:
– підприємство приймає рішення про ліквідацію основних засобів;
– з не залежних від підприємств обставин основні засоби (їх частина)
зруйновані, викрадені або підлягають ліквідації;
– підприємство змушене відмовитися від використання таких основних засобів унаслідок загрози або неминучості їх заміни, руйнування або ліквідації.
Аналогічні підстави були передбачені в п.п. 8. 4.8 Закону про податок на прибуток [85]. Але тоді валові витрати збільшувалися тільки на балансову вартість окремого об’єкта основних засобів групи 1.
Якщо ж причиною нестачі основних засобів стали інші обставини, ніж названі в п. 146.16 ПКУ [36], то податкових витрат у підприємства не буде. У такому разі при отриманні компенсації від винуватців нестач не треба буде відображати податкові доходи, керуючись п.п. 136. 1.5 ПКУ [36].
Згідно з п. 144.2 П КУ [36], якщо за результатами інвентаризації прийнято рішення про ліквідацію основних засобів, підприємство може включити до податкових витрат понесені витрати на ліквідацію.
Згідно з п. 146.15 ПКУ [36] нарахування амортизації окремого об’єкта припиняється починаючи з місяця, наступного за місяцем виведення з експлуатації об’єкта основних засобів.
При отриманні суми компенсації прямих збитків від винуватця нестач основнихзасобів таку компенсацію включати не треба до доходу згідно з п.п. 136.1.5

ПКУ [36] за умови, що не були відображені податкові витрати. Аналогічна норма до 01.04.11 р. містилася в п.п. 4.2.3 Закону про податок на прибуток [85].
Для ПДВ порядок нарахування податкових зобов’язань при ліквідації основних засобів регламентує п. 189. 9 ПКУ [36]. Аналогом цієї норми до 01.01.11 р. у Законі про ПДВ [79] був п. 4. 9.
Так, згідно з п. 189.9 П КУ в разі ліквідації основних засобів за самостійним
ном рішенням таку ліквідацію для цілей ПДВ слід розглядати як постачання таких основних засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації. Про те, що до постачання товару відносять, серед іншого, і ліквідацію платником податків за власним бажанням необоротних активів, ідеться і в п.п. “д” п.п. 14. 1.191 ПКУ [36].
Водночас не треба нараховувати податкове зобов’язання з ПДВ згідно з абз. другим п. 189.9 ПКУ [36]:

– коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або зруйнуванням у результаті дії обставин непереборної сили;
– в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди підприємства, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується згідно із законодавством, або коли підприємство надає органу ДПС відповідний документ про знищення, розібрання чи переобладнання основних виробничих або невиробничих засобів в інший спосіб, унаслідок чого їх не може бути використано за первісним призначенням.

Зауважимо, що податківці вимагають проводити коригування “вхідного” податкового кредиту за несамортизованою частиною вартості об’єкта основного засобу, хоча законодавчих вимог для цього ПКУ [36] не містить. Ми проти проведення будь-яких коригувань у разі настання форс-мажорних обставин, названих в абз. другому п. 189. 9 ПКУ [36], оскільки:
по-перше, свого часу при придбанні основного засобу платник мав
право на податковий кредит, оскільки планував використовувати об’єкт основних засобів у госпдіяльності та в оподатковуваних операціях;
по-друге, ПКУ [36] в окремих випадках передбачає компенсацію раніше відображеного податкового кредиту з ПДВ через нарахування податкового зобов’язання. А його ми не нараховуємо для випадків, названих в абз. другому п. 189. 9 ПКУ [36], оскільки про ненарахування податкового зобов’язання якраз і йдеться в цьому абзаці.

НАДЛИШКИ

Виявлені під час інвентаризації надлишки ТМЦ оприбутковуємо на баланс з одночасним відображенням доходів (бухгалтерський запис: Дт рахунку обліку запасів – Кт субрахунку 719 “Інші доходи від операційної діяльності”).
Зверніть увагу: як надлишки слід розуміти не результат помилкового
відображення даних бухобліку (наприклад, не відображено оприбуткування запасів або помилкове списання вартості запасів у витрати). Прикладом виникнення надлишків може бути менша закладка сировини у виробництво, ніж передбачено технологією, коли в бухобліку відображається списання за технологічними нормами.
У податковому обліку сума зайвих ТМЦ включається до складу податкових доходів на підставі п.п. 135. 5.4 ПКУ [36] як “вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні, не нижчому за звичайну ціну”. У Законі про податок на прибуток [76] для цих цілей було передбачено аналогічну норму в п.п. 4. 1.6.
Якщо в подальшому ці зайві ТМЦ будуть продані або використані при виготовленні продукції, то вони будуть включені до податкових витрат.

Приклад 30.2 Під час інвентаризації виявлено надлишок борошна в розмірі 2,4 кг на суму 6 грн., який, за поясненнями МВОЛ, виник унаслідок того, що під час виготовлення продукції, можливо, не доклали цю сировину. У бухобліку витрату сировини списано за нормами.

Таблиця 30.6

Облік надлишку ТМЦ

Первинний документЗміст господарської операціїКореспондуючі рахункиСума, грн.
дебеткредит
Порівняльна відомість результатів інвентаризації ТМЦ (ф. № инв-19)1. Виявлено надлишок борошна2017196,00*
Лімітно-забірна карта (М-8)2. Використано борошно, раніше виявлене як надлишок при виробництві продукції232016,00*
* У податковому обліку при виявленні надлишку відображаються податкові доходи. Далі,
у податковому обліку списане борошно буде включено до витрат того періоду, в якому буде продано готову продукцію (отримано дохід), для виготовлення якої використовують борошно.

Що стосується надлишків основних засобів, то на практиці виявлення їх, на відміну від тих самих ТМЦ, трапляється не так часто. При цьому не слід плутати допущені облікові помилки, коли забули оприбуткувати на баланс об’єкт або коли помилково списали об’єкт, і власне надлишки. При цьому облікові помилки ми виправляємо як звичайне виправлення помилок з урахуванням донарахування, за потреби, амортизації.
Прикладом надлишку основних засобів може бути ситуація, коли не оприбуткували об’єкт, що дістався підприємству безоплатно як подарунок без належного документального оформлення.
У такому разі в бухгалтерському обліку зарахування на баланс такого об’єкта здійснюємо
здійснюємо бухгалтерським записом: Дт 10 – Кт 424. У подальшому такий об’єкт амортизуємо з нарахуванням амортизації(Дт рахунку обліку витрат – Кт 13) та одночасним визнанням доходу в сумі амортизації(Дт 424 – Кт 745).
Оскільки в бухобліку амортизуються і безоплатно отримані об’єкти основних засобів, то якщо безоплатно отриманий об’єкт, виявлений як надлишок, міг якийсь час використовуватися, необхідно буде виправити помилку, пов’язану з ненарахуванням амортизації.
У податковому обліку вартість основних засобів, виявлених як надлишки, амортизувати не треба
тизувати не треба. Водночас їх слід включити до податкових доходів на підставі п.п. 135. 5.4 ПКУ [36].

ПЕРЕСОРТИЦЯ

Під час інвентаризації можуть бути виявлені нестачі одних ТМЦ і надлишок інших. Такі відхилення можуть розглядатися як пересортиця при дотриманні умов, прописаних у п. 11.12 Інструкції з інвентаризації [178]. Так, згідно з п. 11.12 Інструкції з інвентаризації [178] пересортиця може бути визнана тільки щодо ТМЦ однакового найменування і в тотожній кількості, за умови, що надлишки і нестачі утворилися за один і той самий період, що перевіряється, та в однієї і тієї самої особи, що перевіряється.
Якщо в порядку пересортиці зараховуються різні за вартістю ТМЦ, то в бух-
галтерському обліку виникає від’ємна сумова різниця (вартість надлишку ТМЦ менша за вартість ТМЦ, яких не вистачає) і позитивна сумова різниця (вартість надлишку ТМЦ перевищує вартість ТМЦ, яких не вистачає).

Від’ємну сумову різницю відносимо на винних осіб. Якщо конкретних винуватців пересортиці не встановлено, сумові різниці слід розглядати як нестачу цінностей понад норми природного убутку з віднесенням їх до складу інших витрат операційної діяльності (Дт 947).

Позитивну сумову різницю відносимо на збільшення даних обліку відповідних матеріальних цінностей (Дт рахунків нестач ТМЦ) та інших операційних доходів (Кт 719).
Також слід ураховувати, що за наявності надлишків і нестач ТМЦ одного найменування спочатку робиться залік пересортиці, а тільки потім до незарахованої нестачі, що залишилася, застосовуються норми природного убутку (усушки, утруски, бою тощо).

При врегулюванні розбіжностей щодо ТМЦ часто з’ясовується, що фактично на підприємстві немає надлишку або нестачі, а розбіжність спричинена обліковою помилкою (цінності не оприбутковано в обліку або одну й ту саму накладну проведено двічі, загублено документи на придбання (вибуття) цінностей). У такому разі проводиться робота з відновлення відсутніх документів, дані яких проводяться в обліку (оприбутковуються або, навпаки, списуються цінності з обліку) з одночасним відображенням заборгованості перед постачальником (покупцем).

Приклад 30.3. Під час інвентаризації виявили:

1) нестачу цукру виробника “А” 100 кг за ціною 7 грн. за 1 кг (без ПДВ), усього на суму 700 грн.;

2) надлишок цукру виробника “В” 80 кг за ціною 7,05 грн. за 1 кг (без ПДВ), усього на суму 564 грн.

За пропозицією інвентаризаційної комісії керівник підприємства прийняв рішення про:

– залік як пересортиці надлишку цукру виробника “В” 80 кг за ціною

7,05 грн. з цукром виробника “А”, якого не вистачає;

– списання 1,5 кг цукру виробника “А” як нестачу в межах норм природного убутку на суму 10,5 грн. (1,5 кг х 7 грн.);

– списання у витрати нестачі 18,5 кг цукру виробника “А” як нестачу понад норми природного убутку на суму 129,5 грн. (18,5 кг х 7 грн.). Винну особу не встановлено.

Таблиця 30.7

Облік пересортиці та нестач ТМЦ

Первинний документЗміст господарської операціїКореспондуючі рахункиСума, грн.Податковий облік
дебеткредитдоходивитрати
Порівняльна відомість результатів інвентаризації ТМЦ
(ф. № инв-19)
1. Відображено залік пересортиці цукру виробника “А”
з надлишком цукру виробника
“В” (80 кг х 7)
201/цукор “В”201/цукор “А”560
Порівняльна відомість результатів інвентаризації ТМЦ
(ф. № инв-19)
2. Відображено дохід на суму додатної сумової різниці при пересортиці (564 560)201/цукор “В”71944
Порівняльна відомість результатів інвентаризації ТМЦ
(ф. № инв-19)
3. Списано нестачу цукру виробника “А” в межах норм
природного убутку
947201/цукор “А”10,510,5
Порівняльна відомість результатів інвентаризації ТМЦ
(ф. № инв-19)
4. Списано нестачу цукру виробника
“А” понад норми природного убутку
947201/цукор “А”129,5
Податкова накладна5. Нараховано податкові зобов’язання
з ПДВ на суму нестачі цукру виробника
“А” понад норми природного убутку (129,5 грн. х 20 %)
947641/ПДВ25,9
Порівняльна відомість результатів інвентаризації ТМЦ
(ф. № инв-19)
6. Відображено суму нестачі понад норми природного убутку в позабалансовому обліку (129,5 25,9)72155,4

30.5. ПІДБИТТЯ ПІДСУМКІВ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ ІНВЕНТАРИЗАЦІЇ

На завершення інвентаризації інвентаризаційною комісією складається протокол, який має бути в 5-денний строк розглянутий і затверджений керівником підприємства . Якщо під час проведення інвентаризації обстежувалася велика кількість приміщень, об’єктів тощо, то підбиття підсумків може бути зафіксовано в декількох протоколах. Наприклад, за кожним складом, відділом, видами об’єктів інвентаризації тощо.

Згідно з п. 12 Інструкції з інвентаризації [178] результати проведених у звітному році інвентаризацій відображаються у Примітках до річної фінансової звітності (форма № 5) на підставі відомостей результатів інвентаризації. Форма відомості наведена в додатку 3 до Інструкції з інвентаризації [178] ( приклад заповнення див. на рис. 30.5).

30.6. ПРИКЛАДИ ЗАПОВНЕННЯ ПЕРВИННИХ ДОКУМЕНТІВ З ОБЛІКУ РЕЗУЛЬТАТІВ ІНВЕНТАРИЗАЦІЇ

У цьому підрозділі наведено форми первинних документів, якими оформляються результати інвентаризації активів і зобов’язань. Посилання на них наведено в табл. 30.3 на с. 1091-1102. Для прикладу форми заповнюються вибірково за окремими об’єктами інвентаризації.

Зазначимо, що 16.12.ХХ р. було введено в експлуатацію ще одне програмне забезпечення
забезпечення, згідно з яким, оскільки форма N6 НА-4 заповнюється на кожну відокремлену особу, то до наданого інвентаризаційного опису вона не потрапить, оскільки за неї відповідає менеджер Дерек E
відповідає менеджер Дерека E. E.