Глава 13. Себестоимость продукции (часть 1)

13.1. ЗАТРАТЫ ИЛИ РАСХОДЫ?

Прежде чем приступить непосредственно к рассмотрению особенностей учета себестоимости продукции, следует обратить внимание на один довольно важный момент. Речь пойдет о понятиях «затраты» и «расходы». Дело в том, что в отечественной практике бухгалтерского учета эти понятия зачастую употребляются как синонимы украинского слова «витрати». По мнению редакции, такая позиция принципиально неправильная. Обоснуем свою точку зрения.
Для начала обратимся к истокам. По сравнению с другими странами, национальная система бухгалтерского учета в Украине появилась сравнительно недавно, а потому в процессе становления и развития многие категории и понятия в ней заимствовались. Неточный перевод, на наш взгляд, и послужил первой причиной объединения этих понятий в украинском языке. В подтверждение сказанному приведем сравнительную таблицу некоторых бухгалтерских терминов (см. табл. 13.1).

Таблица 13.1

Варианты «расходно-затратных» терминов

Английский язык	Русский язык	Украинский язык
Expenses	Расходы	Витрати
Costs, expenses, charges	Затраты	Витрати
Prime cost, cost price	Себестоимость	Собівартість

Как видим, и в английском и в русском языках понятия «расходы» и «затраты»
отличаются, тогда как в украинском — являются одним словом.
Во-вторых, на кардинальное различие расходов и затрат указывают официальные разъяснения этих понятий. Так, согласно П(С)БУ 16 «Расходы» [16] под расходами понимают уменьшение активов или увеличение обязательств, которые приводят к уменьшению собственного капитала предприятия (за исключением уменьшения капитала в результате его исключения или распределения собственниками), при условии, что эти расходы могут быть точно определены. Обратите внимание: ключевым моментом при определении понятия «расходы» является уменьшение собственного капитала предприятия. Механизм такого уменьшения следующий: в конце отчетного периода расходы, которые аккумулируются на счетах бухгалтерского учета класса 9, уменьшают доходы (группируемые на счетах класса 7), в результате чего уменьшается бухгалтерская прибыль (увеличивается убыток). Поскольку в финансовой отчетности нераспределенная прибыль/непокрытые убытки отражаются в составе раздела I пассива Баланса «Собственный капитал», то можно говорить, что происходит уменьшение собственного капитала. Причем такое уменьшение может происходить в результате любых событий (кроме исключения или распределения капитала собственниками).
В то же время, согласно Методрекомендациям по анализу и оценке [207] затраты

производства — совокупность затрат живого труда и труда, овеществленных в сред-

ствах производства, на всех стадиях создания продукции. Затраты производства являются основной составляющей цены на продукцию предприятия, определяют ее себестоимость.

Себестоимость — это затраты предприятия, связанные с производством и реализацией продукции.

Ключевым моментом понятий «затраты» и «себестоимость» является производство продукции. То есть, в бухгалтерском учете под затратами понимают использование ресурсов с целью изготовления продукта и формирования его себестоимости. При этом сведения о таких затратах аккумулируются на активном счете 23 «Производство». Очевидно, что отражение в бухгалтерском учете производства происходит без «расходных» счетов класса 9.
В то же время указанные затраты находят отражение в составе расходов деятель-

ности (как себестоимость продукции) одновременно с признанием дохода. Следовательно, производственная себестоимость реализованной продукции, учет которой сосредоточен на счете 90 «Себестоимость реализации», отражается именно в момент передачи покупателю прав собственности на продукцию, т. е. во время окончательного потребления производственных факторов. Таким образом, можно сказать, что расходы — это потребленные затраты. И хотя такое понимание расходов и затрат более характерно для управленческого учета, оно наглядно демонстрирует, что эти два понятия существенно отличаются друг от друга.
Таким образом, если затраты и являются синонимом, то прежде всего себестоимости, а не расходов*.

* По тексту эти слова употребляются в сложившемся на практике привычном сочетании.

13.2. СОСТАВ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И ИХ КЛАССИФИКАЦИЯ

Главным условием эффективного управления производственным предприятием являются полнота, достоверность и оперативность информации о затратах, формирующих себестоимость продукции (работ, услуг).

Себестоимость продукции — один из главных экономических показателей деятельности промышленных предприятий, который выражает в денежной форме все затраты предприятия, связанные с производством и реализацией его продукции. Себестоимость показывает, во что обходится предприятию выпускаемая им продукция.

Калькулирование представляет собой систему измерения затрат на производство продукции, способ определения экономической выгодности производства.

В настоящее время производственная себестоимость продукции (работ, услуг) вклю-
чает только затраты, непосредственно связанные с производством продукции, а в части расходов на управление (накладных) — только общепроизводственные расходы. Те виды косвенных (накладных) расходов, которые не связаны непосредственно с изготовлением продукции, не включаются в состав производственной себестоимости и, следовательно, не распределяются на каждую единицу объекта калькулирования. К таким расходам относят административные расходы, расходы на сбыт и прочие расходы операционной деятельности предприятия.
Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции строится на единой методологической основе — П(С)БУ 16 [16].
Этот нормативный документ устанавливает состав затрат, включаемых в себестои-
мость продукции (работ, услуг), и предусматривает определение двух видов себестоимости (п. 11 П(С)БУ 16 [16]):
1) себестоимость реализованной продукции (работ, услуг);
2) производственную себестоимость продукции (работ, услуг). Схематически состав этих двух показателей представлен на рис. 13.2.

Прямые материальные затраты	Производственная себестоимость продукции (работ, услуг)	Себестоимость реализованной продукции (работ, услуг)
Прямые расходы на оплату труда
Прочие прямые расходы
Переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы
Стоимость сопутствующей продукции и возвратных отходов (по справедливой стоимости или в оценке возможного использования) — вычитается
Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы
Сверхнормативные производственные расходы

Как видим, понятие себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) более широкое и включает в себя и саму производственную себестоимость выпущенной предприятием продукции (работ, услуг), реализованной в течение отчетного периода.

Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы относятся в со-

став себестоимости реализованной продукции (работ, услуг).
Сверхнормативные затраты на производство готовой продукции являются расходами отчетного периода и должны быть отнесены на себестоимость не произведенной, а реализованной продукции.
По производственной себестоимости согласно п. 10 П(С)БУ 9 [9] оцениваются го- товая продукция и незавершенное производство, входящие в состав запасов.
Перечень расходов, относимых в состав прямых и общепроизводственных расходов, формирующих производственную себестоимость продукции (работ, услуг), приведен в пунктах 12 — 15 П(С)БУ 16 [16]. Представим это схематически на рис. 13.3.

Важнейшей предпосылкой правильной организации учета и исчисления себестоимости продукции является четкая классификация затрат на производство.
Затраты классифицируются по различным признакам. Классификация затрат по основным признакам представлена на рис. 13.4.