Глава 27. Особенности бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях (часть 3)

27.5. УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

ГРУППИРОВАНИЕ РАСХОДОВ ПО СТАТЬЯМ КАЛЬКУЛЯЦИИ

Поскольку в главе 13 настоящей книги уже рассмотрены вопросы определения расходов производства и определения себестоимости продукции в соответствии с П(С)БУ 16 «Расходы» [16], повторять его нормы не будем. С целью обеспечения единого подхода сельскохозяйственных предприятий к формированию себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом отраслевых особенностей сельскохозяйственного производства разработаны Методрекомендации № 132 [165]. Положения Методрекомендаций № 132 [165] носят рекомендательный характер и могут использоваться также структурными подразделениями несельскохозяйственных предприятий, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции. В сельском хозяйстве применяют достаточно детальную номенклатуру статей расходов для целей калькулирования производственной себестоимости (см. табл. 27.9).

Таблица 27.9

Примерный перечень статей расходов

Статьи расходов	В растениеводстве	В животноводстве	Во вспомогательных производствах	В подсобных промышленных производствах
Расходы на оплату труда	+	+	+	+
Семена и посадочный материал	+
Топливо и смазочные материалы	+	+	+	+
Удобрения	+
Средства защиты растений и животных	+	+
Корма		+	+
Сырье и материалы(без возвратных отходов)			+	+
Работы и услуги	+	+	+	+
Расходы на ремонт необоротных активов	+	+	+	+
Прочие расходы на содержание необоротных активов(основных средств)	+	+	+	+
Прочие расходы	+	+	+	+
Непроизводительные расходы (в учете)	+	+	+	+
Общепроизводственные расходы	+	+	+	+

Заметим, что, принимая за основу положения Методрекомендаций № 132 [165], перечень и состав статей калькулирования производственной себестоимости продукции устанавливается сельскохозяйственным предприятием самостоятельно.

УЧЕТ И РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ОБЩЕПРОИЗВОДСТВЕННЫХ РАСХОДОВ

В статье «Общепроизводственные расходы» отражаются бригадные, фермерские, цеховые и общепроизводственные расходы.
В п.п. 2.21 Методрекомендаций № 132 [165] отмечается, что в конце отчетного периода (года) эту сумму распределяют между объектами учета расходов продукции растениеводства пропорционально размеру площади сельхозугодий, занятых соответствующими культурами.
В состав общепроизводственных расходов включают отдельные виды расходов, касающиеся не сугубо одного, а всех направлений деятельности хозяйства.
Эти расходы, касающиеся всех направлений деятельности хозяйства, учитываются на отдельном субсчете счета 91 и распределяются между основными отраслями и объектами расходов пропорционально сумме прямых расходов (без расходов основных материалов: кормов, семян, сырья).
Надо сказать, что аналогичный принцип пропорциональности при распределении общепроизводственных расходов, сложившихся за календарный год, применяется в отношении всего счета 91, а не лишь одного его субсчета. Общепроизводственные расходы распределяют на объекты учета расходов пропорционально общей сумме расходов без учета стоимости:
— в растениеводстве — семян;
— в животноводстве — кормов;
— в промышленных производствах — материалов и полуфабрикатов.
Что касается расходов на содержание основных средств, включая арендную плату, учитываемых на счете 91, дальнейшее их распределение и отнесение на себестоимость отдельных видов продукции и незавершенного производства осуществляются в следующем порядке:
— тракторов — пропорционально объемам выполненных ими механизированных тракторных и строительных работ (в условных эталонных гектарах);
— почвообрабатывающих машин — пропорционально обработанным площадям, занятым определенными культурами;
— сеялок — пропорционально площади посева культур;
— технических средств для уборки урожая — прямо или пропорционально убранной площади определенных культур;
— машин для внесения в почву удобрений — пропорционально физической массе внесенных удобрений;
— мелиоративных сооружений — пропорционально мелиорированным площадям;
— помещений для хранения продукции — пропорционально количеству и продолжительности хранения продукции в течение отчетного периода.

Планом счетов [136] установлено, что на счете 91 «Общепроизводственные расходы» ведется учет производственных накладных расходов на организацию производства и управления цехами, участками, отделениями, бригадами и другими подразделениями основного и вспомогательного производства, а также затраты на содержание и эксплуатацию машин и оборудования.

К счету 91 «Общепроизводственные расходы» сельскохозяйственным предприятиям целесообразно открыть следующие субсчета:

911 «Общепроизводственные расходы растениеводства»;

912 «Общепроизводственные расходы животноводства»;

913 «Общепроизводственные (цеховые) расходы промышленных производств»;

914 «Общепроизводственные (цеховые) расходы всех направлений деятельности».

Аналитический учет ведется по местам возникновения, центрам ответственности и статьям расходов.
Согласно Инструкции о применении Плана счетов [137] по дебету счета 91 «Общепроизводственные расходы» отражается сумма признанных расходов, по кредиту — ежемесячное, по соответствующему распределению, списание на счета 23 «Производство» и 90 «Себестоимость реализации».

П(С)БУ 16 [16] установлен такой же порядок отнесения общепроизводственных расходов в состав себестоимости продукции по двум направлениям как в состав производственной себестоимости, так и в себестоимость реализованной продукции.

Условный пример распределения общепроизводственных расходов приведен
в табл. 27.10.

Таблица 27.10

Распределение общепроизводственных расходов по объектам учета

№ п/п	Объекты учета	База распределения (сумма расходов без стоимости семян и кормов), грн.	Коэффициент распределения	Общепроизводственные расходы, грн.	Корреспондирующие счета
					дебет	кредит
1	Пахота на зябь	75105	0,009	675,95	231	911
2	Озимая пшеница	250200	0,009	2251,8	231	911
3	Яровая пшеница	98450	0,009	886,05	231	911
4	Подсолнечник	167527	0,009	1507,74	231	911
5	Кукуруза на силос	88335	0,009	795,02	231	911
6	Сахарная свекла	177104	0,009	1593,94	231	911
7	Гречиха	45020	0,009	405,18	231	911
8	Ячмень	58458	0,009	526,12	231	911
Итого по растениеводству	960199	0,009	8641,8	231	911
9	Основное стадо КРС	298462	0,041	12236,94	232	912
10	Молодняк КРС	155467	0,041	6374,15	232	912
11	Пчеловодство	8770	0,041	359,57	232	912
12	Рыбоводство	12109	0,041	496,47	232	912
Итого по животноводству	474808	0,041	19467,13	232	912
Всего по предприятию		1435007	Х	28108,93	Х	Х

Общехозяйственные расходы, связанные с управлением и обслуживанием предприятия, находят отражение на счете 92 «Административные расходы», по дебету которого отражаются суммы признанных административных расходов, а по кредиту — списание на счет 79 «Финансовые результаты». На этот же счет 79 относят расходы, связанные со сбытом продукции, товаров, работ, услуг, учет которых ведется на счете 93 «Расходы на сбыт».

СУБСЧЕТА И РЕГИСТРЫ СВОДНОГО УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО

Инструкция о применении Плана счетов [137] позволяет предприятиям, исходя из потребностей управления, контроля, анализа и отчетности, вводить новые субсчета (счета второго, третьего порядков). Открываемые сельскохозяйственными предприятиями субсчета могут быть такими:

231 «Растениеводство»;

232 «Животноводство»;

233 «Промышленное производство»;

234 «Вспомогательные производства»;

2341 «Ремонтная мастерская»;

2342 «Грузовой транспорт»;

2343 «Транспортные работы тракторов»;

2344 «Гужевой транспорт»;

2345 «Энергетические производства»;

2346 «Теплоэнергия»;

2347 «Водоснабжение»;

2348 «Газификация»;

2349 «Прочие производства»;

235 «Обслуживающие производства»;

2351 «Жилищно-коммунальное хозяйство»;

2352 «Предприятия ресторанного хозяйства».

Сельскохозяйственными предприятиями учет расходов на производство осуществляется в Журнале-ордере № 5А с.-г., а также в Журнале-ордере № 5Б с.-г. и Журналеордере № 5В с.-г. и Журнале-ордере № 5Г с.-г.
Данные о наличии и движении материальных ценностей в денежном выражении
по местам хранения (материально ответственными лицами) обобщаются за месяц в разрезе синтетических счетов (субсчетов) в Журнале-ордере № 5 А с.-г., соединенном с ведомостью. Транспортно-заготовительные расходы, связанные с приобретением материальных ценностей, определяются на основании журналов-ордеров № 3 В с.-г.,
№ 3 Г с.-г. (на сумму расходов, связанных с доставкой силами поставщиков и других
организаций); № 3 А с.-г. (на сумму расходов по служебным командировкам, связанным с приобретением материалов и т. п.); № 5 В с.-г. (на сумму расходов вспомогательных производств, связанных с доставкой); № 5 Б с.-г. (на сумму заработной платы начисленной за погрузку и разгрузку ценностей, поступающих от поставщиков).
Методика расчета распределения расходов связанных с приобретением товарноматериальных ценностей за период предусмотрена в Журнале-ордере № 5 А с.-г. и Ведомости.

Журнал-ордер № 5Б с.-г. предназначен для учета начисленной оплаты труда и начислений в фонды социального страхования (счета 65 «Расчеты по страхованию», 66 «Расчеты по выплатам работникам»).

Журнал-ордер № 5В с.-г. предназначен для отражения кредитовых оборотов по счетам: 23 «Производство» (по видам производств), 24 «Брак в производстве», 39 «Расходы будущих периодов», 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт».

Для учета расходов деятельности используют Журнал-ордер № 5 Г с.-г., где отражают операции по счетам: 90 «Себестоимость реализации», 94 «Прочие расходы операционной деятельности», 95 «Финансовые расходы», 96 «Потери от участия в капитале», 97 «Прочие расходы», 98 «Налог на прибыль», 99 «Чрезвычайные расходы».
Кредитовый оборот по счету 90 «Себестоимость реализации» в порядке его закрытия относят в дебет счета 79 «Финансовые результаты» в Журнале-ордере № 5 Г с.-г. на основании бухгалтерской справки, составленной с использованием Ведомости № 6.4 с.-г. аналитического учета реализации продукции, биологических активов, товаров, работ и услуг, производственных запасов; Книги аналитического учета реализации продукции, биологических активов, товаров, работ и услуг, производственных запасов ф. № 6.5 с.-г. и Ведомости № 6.7 с.-г. аналитических данных о доходах по счету 79 «Финансовые результаты».

Дебетовые обороты по субсчетам 901, 902, 903, 943 переносят в Сводные аналитические данные о расходах (оборотная сторона Журнала-ордера № 5 Г с.-г.) на основании Ведомости № 6.4 с.-г. аналитического учета реализации продукции, биологических активов, товаров, работ и услуг, производственных запасов.
Кредитовые обороты по счетам 94, 95, 96, 97, 98, 99 переносят в Журнал-ордер

№ 5 Г с.-г. в порядке их закрытия в дебет счета 79 на основании бухгалтерских справок, составляемых с использованием Ведомости № 5.12 с.-г. аналитических данных о расходах по счетам 94, 95, 96, 97, 98, 99.

Дебетовые обороты по субсчетам к счетам 94, 95, 96, 97, 98, 99 переносят в Сводные аналитические данные о расходах (оборотная сторона журнала-ордера № 5 Г с.-г.) ежемесячно на основании Ведомости № 5.12 с.-г. аналитических данных о расходах.

Ведомость № 5.12 с.-г. аналитических данных о расходах по счетам 94, 95, 96, 97, 98, 99 составляется на основании первичных документов по соответствующим статьям ежемесячно.

Кредитовые обороты по счетам расходов из Журнала-ордера № 5 Г с.-г. переносят в Главную книгу.

27.6. ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ НА СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

Министерство аграрной политики Украины приложением к письму от 04.12.2003 г.
№ 37-27-12/14023 довело до предприятий агропромышленного комплекса Методрекомендации № 37 [166].
Предприятиям агропромышленного производства согласно Методрекомендациям

№ 37 [166] рекомендуется проводить инвентаризацию активов и обязательств хозяйства в сроки, указанные в табл. 27.11.

Таблица 27.11

№ п/п	Активы и обязательства	Количество и сроки проведения инвентаризаций
1	Основные средства (за исключением животных)	Не менее одного раза в год перед составлением годовых отчетов, но не ранее 1 октября отчетного года
2	Земельные угодья, земли водного фонда, здания, сооружения (в том числе гидротехнические) и другие недвижимые объекты основных средств	Можно проводить один раз в три года
3	Библиотечные фонды	Не реже одного раза в пять лет
4	Нематериальные активы	Не реже одного раза в год перед составлением годовых отчетов, но не ранее 1 декабря отчетного года
5	Незавершенные капитальные вложения	Не реже одного раза в год перед составлением годовых отчетов, но не ранее 1 декабря отчетного года
6	Незавершенное производство и полуфабрикаты собственного производства, в том числе:	Перед составлением годовых отчетов:
6	— незавершенное производство по растениеводству	на 1 ноября
6	— яйца птицы в инкубаторах	на 1 января
6	— незавершенное производство в рыбоводстве	на дату вылова
6	— полуфабрикаты собственного производства, незавершенное производство в промышленных, вспомогательных, других производствах и хозяйствах	на 31 декабря отчетного года
7	Плодовые саженцы и насаждения	До наступления зимы, в IV квартале отчетного года
8	Незаконченные капитальные ремонты	Не реже одного раза в год на 31 декабря отчетного года
9	Расходы будущих периодов	Не реже одного раза в год на 31 декабря отчетного года
10	Взрослые продуктивные животные, рабочий скот, молодняк животных, животные на откорме, птица, кроли, звери, подопытные животные	Не реже одного раза в квартал (на 1 апреля, на 1 июля, на 1 сентября) и перед составлением годовых отчетов на 31 декабря отчетного года. Инвентаризацию птицы целесообразно проводить одновременно с проведением зооветеринарных мероприятий — прививкой птицы
11	Производители и ремонтный материал рыб	По состоянию на 1 июля
12	Пчелосемьи и кормовой запас меда в ульях	Не реже двух раз в год (весной — не позже 10 апреля и осенью, как правило, 1 октября)
13	Корма, семена, минеральные и органические удобрения, гербициды, пестициды и другие средства защиты растений	Не менее двух раз в год (не позже 1 июля — первый раз и не позже 1 декабря — второй раз)
14	Продукция сельскохозяйственного производства (за исключением кормов, семян, кожевенно-мехового сырья, готовых изделий, продукции промышленных и других производств и хозяйств)	Не реже одного раза в год, но не ранее 1 октября отчетного года (как правило, на 1 декабря)
15	Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы	Не реже одного раза в год, но не ранее 1 октября
16	Нефтепродукты	Не реже одного раза в месяц
17	Драгоценные металлы	Не реже двух раз в год
18	Сырье для переработки во вспомогательных производствах и промыслах, запасные части, материалы для ремонта, тара и тарные материалы, строительные материалы и оборудование, другие материалы	Не реже одного раза в год, но не ранее 1 октября отчетного года
19	Продукты питания в детских дошкольных учреждениях, столовых, буфетах	Ежемесячно
20	Денежные средства, денежные документы, ценные бумаги и бланки строгой отчетности	Не реже одного раза в квартал
21	Расчеты по платежам в бюджет и по другим обязательным взносам и платежам	Не реже одного раза в квартал
22	Расчеты с разными дебиторами и кредиторами	Не реже двух раз в год