Глава 9. Учет производственных запасов (часть 1)

9.1. КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАПАСОВ

Методологические принципы формирования информации о запасах и раскрытия ее в финансовой отчетности регулируются П(С)БУ 9 «Запасы» [9]. Кроме того, начиная с января 2007 года вступили в силу Метрекомендации по учету запасов [169], руководствоваться которыми могут предприятия, организации и другие юридические лица независимо от форм собственности.

Запасы — это активы, которые:

— содержатся для дальнейшей продажи в условиях обычной хозяйственной деятельности;
— находятся в процессе производства с целью дальнейшей продажи продукта производства;
— содержатся для потребления при производстве продукции, выполнении работ и предоставлении услуг, а также для управления предприятием.

Производственные запасы признаются активом, если существует вероятность того,
что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с их использованием, и их стоимость может быть достоверна определена.

Производственные запасы — материалы, топливо, запасные части, семена, корма, а также малоценные и быстроизнашивающиеся предметы. Производственные запасы участвуют в процессе производства и используются полностью в течение операционного цикла.

9.2. ПЕРВИЧНЫЕ ДОКУМЕНТЫ (КАК ДОКУМЕНТИРОВАТЬ ДВИЖЕНИЕ ЗАПАСОВ)

Учет запасов оформляется первичными документами, которые составляются на бланках типовых форм, утвержденных приказом № 193 [196]:
М-1 «Журнал учета поступивших грузов»;
М-2а «Акт списания бланков доверенностей»; М-3 «Журнал регистрации доверенностей»;
М-4 «Приходный ордер»;
М-7 «Акт о приемке материалов»; М-8 «Лимитно-заборная карта»;
М-9 «Лимитно-заборная карта»;
М-10 «Акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материалов»;
М-11 «Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов»; М-12 «Карточка складского учета материалов»;
М-13 «Реестр приемки-сдачи документов»;
М-14 «Ведомость учета остатков материалов на складе»; М-15 «Акт о приемке оборудования»;
М-15а «Акт приемки-передачи оборудования в монтаж»; М-16 «Материальный ярлык»;
М-17 «Акт ¹ ___ о выявленных дефектах оборудования»;
М-18 «Сигнальная справка об отклонении фактического остатка материалов от установленных норм запаса»;
М-19 «Материальный отчет»;
М-21 «Инвентаризационная опись ¹ __»;
М-23 «Акт о расходе давальческих материалов»;
М-26 «Карточка учета оборудования для установки»; М-28 «Лимитно-заборная карта»;
М-28а «Лимитно-заборная карта».
Для оплаты производственных запасов поставщик выписывает покупателю счетфактуру. Для получения товарно-материальных ценностей покупатель должен предоставить поставщику доверенность (ф. № М-2).

9.3. ПОРЯДОК УЧЕТА ДОВЕРЕННОСТЕЙ

Любые ценности отпускаются покупателям или передаются бесплатно только на основании доверенности получателя.

Порядок выдачи и использования доверенностей установлен Инструкцией № 99 [151], а в приложении 1 к этому документу приведена типовая форма доверенности (типовая форма № М-2).

Доверенность на получение ТМЦ от поставщика выдается бухгалтерией предприятия доверенному лицу в одном экземпляре и под подпись. При этом, по общему правилу, предусмотренному п. 4 Инструкции № 99 [151], доверенность на получение ценностей выдается только лицам, работающим на данном предприятии. Однако в некоторых случаях в виде исключения доверенность может быть выдана и неработнику. Лицу, не являющемуся наемным работником, доверенность может быть выдана только с разрешения руководителя предприятия и при условии, что предприятие, где работает это лицо, выдало ему доверенность на получение тех же ценностей и в том же количестве на данном предприятии.
Если доверенное лицо должно получить необходимые ценности в одном месте (с одного склада), но по нескольким нарядам, счетам и другим документам, их заменяющим, ему может быть выдана одна доверенность с указанием в ней номеров и дат выдачи всех нарядов, счетов или других аналогичных документов.

При оформлении доверенности по форме № М-2 следует учитывать ряд требований, предусмотренных Инструкцией № 99 [151], а именно:

1. Запрещено выдавать доверенности, которые полностью или частично не запол-
нены, не имеют образцов подписи лиц, на имя которых они выписаны.
2. Для нумерации доверенностей применяется сквозная нумерация в течение года.
3. Перечень ценностей, подлежащих получению по доверенности (графа «Наименование ценностей»), приводится в обязательном порядке с указанием наименования и количества ценностей для получения, независимо от того, есть ли такие сведения
в документах на отпуск ценностей (наряде, счете, договоре, соглашении). Незаполненные строки прочеркиваются.
4. Доверенность подписывается руководителем и главным бухгалтером предприятия
или их заместителями и лицами, уполномоченными руководителем предприятия, и заверяется печатью. В тех случаях, когда бухгалтерский учет ведется непосредственно руководителем (собственником) предприятия, доверенность на получение ценностей подписывается руководителем (собственником) самостоятельно.

Отпускать ценности по доверенностям, выданным с нарушением установленного порядка заполнения, запрещается (п. 12 Инструкции № 99 [151]).

Срок действия доверенности устанавливается в зависимости от возможности получения и вывоза соответствующих ценностей, однако не более чем на 10 дней. Если же доверенность выдается на получение ценностей, расчеты за которые осуществляются в порядке плановых платежей или доставка которых осуществляется централизованно кольцевыми перевозками, то срок ее действия может составлять один календарный месяц.
Лицо, которому выдана доверенность, обязано не позднее следующего дня после каждой доставки на предприятие полученных по доверенности ценностей передать работнику предприятия, который осуществляет выписку и регистрацию доверенностей, документ о получении ценностей и их сдаче на склад или материально ответственному лицу.

Неиспользованные доверенности должны быть возвращены работнику предприятия, который осуществляет их выписку и регистрацию, не позднее следующего дня по окончании срока действия доверенности. Возвращенные неиспользованные доверенности гасятся надписью «Неиспользованная».
Лицам, которые не отчитались об использовании доверенности или не вернули неиспользованную доверенность, срок действия которой закончился, новая доверенность не выдается.
Как предусмотрено в п. 3 Инструкции № 99 [151], доверенность выдается после ее регистрации в Журнале регистрации доверенностей (типовая форма № М-3, приложение 2 к Инструкции № 99 [151]).
Все страницы такого Журнала должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью и подписями руководителя и главного бухгалтера предприятия.

Об использовании доверенностей или возврате неиспользованных доверенностей в Журнале регистрации доверенностей делается отметка о номерах документов (накладных, актов и т. п.) на полученные ценности или о дате возврата доверенности.
И, наконец, последнее. Как известно, в настоящее время доверенности не являются документами строгой отчетности. В связи с этим и акт на списание бланков доверенностей на сегодняшний день оформлять не нужно.

9.4. ОПРИХОДОВАНИЕ ЗАПАСОВ

Запасы оплачиваются на основании счета-фактуры и приходуются на основании документов, которые выписывает поставщик.

9.5. ОТПУСК ЗАПАСОВ В ПРОИЗВОДСТВО И ИХ ПРОДАЖА

Для учета передачи запасов в производство открываются лимитно-заборные карты (ф. № М-8, № М-9, № М-28, М-28а). Лимитно-заборные карты открываются в двух экземплярах: для цеха и для склада. В лимитно-заборных картах указывается месячный лимит отпуска материалов в производство (лимит может устанавливаться на каждый заказ отдельно).

На малых предприятиях и там, где это целесообразно, отпуск материалов оформляют в карточках складского учета. При этом лимит отпуска материалов указывается в карточке складского учета.
Замена материалов оформляется актом-требованием на замену (дополнительный отпуск) материалов (ф. № М-10).

Отпуск запасов покупателям оформляется накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (ф. № М-11) или накладной на отпуск ТМЦ (ф. № М-20). Кроме того, при автоперевозках грузов заполняется товарно-транспортная накладная (ф. № 1-ТН) и товарная накладная (ф. № М-11, ф. № М-20).

9.6. СКЛАДСКОЙ УЧЕТ

Учет запасов на складе ведется на карточках складского учета материалов (ф. № М-12). В день получения-отгрузки производственных запасов на основании первичных документов в карточке указывается наименование, сорт, вид, размер, номенклатурный номер и учетная цена.

В карточке указывается место хранения запасов. Соответственно на местах хранения (полках, стеллажах и т. д.) прикрепляется материальный ярлык (ф. № М-16). Материальный ярлык заполняется на каждый номенклатурный номер запасов.

Реестр приемки-сдачи документов (ф. № М-13) составляется кладовщиком и сдается в бухгалтерию предприятия вместе с первичными документами.

Ежемесячно обобщенные данные о движении производственных запасов заносятся в «Отчет о движении материальных ценностей», который предоставляется в бухгал- терию предприятия.
Лимитно-заборные карты сдаются в бухгалтерию предприятия сразу после использования лимита. В конце месяца, даже если лимит не исчерпан, в бухгалтерию передаются все лимитно-заборные карты.

9.7. ПЕРВОНАЧАЛЬНАЯ ОЦЕНКА ЗАПАСОВ

Запасы, поступающие на предприятие, зачисляются на баланс по первоначальной стоимости.
Первоначальная стоимость запасов, приобретенных за плату, включает в себя:
— договорную стоимость, за вычетом непрямых налогов;
— суммы ввозной пошлины;
— суммы непрямых налогов в связи с приобретением запасов, которые не возмещаются предприятию;
— транспортно-заготовительные расходы (затраты на заготовку запасов, оплата тарифов (фрахта) за погрузочно-разгрузочные работы и транспортировку запасов всеми видами транспорта к месту их использования, включая расходы по страхованию рисков транспортировки запасов);
— другие расходы, которые непосредственно связаны с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. К таким расходам, в частности, относятся прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, другие прямые расходы предприятия на доработку и повышение качественно-технических характеристик запасов.
В первоначальную стоимость запасов не включаются:
— сверхнормативные потери и недостачи запасов;
— финансовые расходы (за исключением финансовых расходов, которые включаются в себестоимость квалификационных активов в соответствии с П(С)БУ 31 [31]);
— расходы на сбыт;
— общехозяйственные и другие подобные расходы, которые непосредственно не связаны с приобретением и доставкой запасов и приведением их в состояние, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.
Первоначальной стоимостью запасов, изготавливаемых собственными силами предприятия, является их производственная себестоимость, которая определяется по П(С)БУ 16 [16].
Первоначальной стоимостью запасов, внесенных в уставный капитал предприятия,
является согласованная учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость.
Первоначальной стоимостью запасов, полученных предприятием бесплатно, является их справедливая стоимость.
Первоначальной стоимостью запасов, приобретенных в результате обмена на подобные запасы, является балансовая стоимость переданных запасов. Если балансовая стоимость переданных запасов превышает их справедливую стоимость, то первона-
чальной стоимостью полученных запасов является их справедливая стоимость. Разница между балансовой и справедливой стоимостью переданных запасов включается в состав расходов отчетного периода.
Первоначальной стоимостью запасов, приобретенных в обмен на неподобные запасы, является справедливая стоимость полученных запасов.

9.8. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ЗАПАСОВ

Для учета производственных запасов используются счета бухгалтерского учета:

• 20 «Производственные запасы», 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы», 25 «Полуфабрикаты».

Запасы, которые не являются собственностью предприятия, учитываются на забалансовых счетах:

• 022 «Материалы, принятые для переработки»;
• 023 «Материальные ценности на ответственном хранении».

По дебету счета 20 отражается поступление производственных запасов на предприятие, их дооценка, по кредиту — расходование на производство, переработку, отпуск на сторону, уценка и т. п.

Субсчета счета 20 «Запасы»

Таблица 9.1

Субсчет	Назначение
201 «Сырьеи материалы»	Отражается наличие и движение сырья и основных материалов, которые входят в состав изготавливаемой продукции или являются необходимыми компонентами при ее изготовлении
202 «Покупные полуфабрикатыи комплектующие изделия»	Отражается наличие и движение покупных полуфабрикатов, готовых комплектующих изделий (включая в подрядных строительных организациях строительные конструкции и изделия — деревянные, железобетонные, металлические, другие), приобретенныхдля комплектования выпускаемой продукции, которые требуют дополнительных затрат труда для их обработки или сборки
203 «Топливо»	Учитывается наличие и движение топлива (нефтепродукты, твердое топливо, смазочные материалы), которое приобретается или заготавливается для технологических нужд производства, эксплуатации транспортных средств, а также для производства энергии и отопления зданий. Здесь также учитываются оплаченные талоны на нефтепродукты и газ
204 «Тара и тарные материалы»	Отражается наличие и движение всех видов тары, кроме тары, используемой как хозяйственный инвентарь, а также материалови деталей, которые используются для изготовления тары и ее ремонта
205 «Строительные материалы»	Предприятия-застройщики отражают движение строительных материалов, конструкций и деталей, оборудования и комплектующих изделий, подлежащих монтажу, и других материальныхценностей, необходимых для выполнения строительно-монтажных работ, изготовления строительных деталей и конструкций
206 «Материалы, переданныев переработку»	Учитываются материалы, которые переданы в переработку на сторону и которые в дальнейшем включаются в состав себестоимости полученных из них изделий
207 «Запасныечасти»	Ведется учет приобретенных или изготовленных запасныхчастей, готовых деталей, узлов, агрегатов, которые используются для проведения ремонтов, замены изношенных частеймашин, оборудования, транспортных средств, инструмента, а также автомобильных шин в запасе и обороте
208 «Материалы сельскохозяйственного назначения»	Учитываются минеральные удобрения, ядохимикаты для борьбы с вредителями и болезнями сельскохозяйственных культур, биопрепараты, медикаменты, химикаты, используемыедля борьбы с болезнями сельскохозяйственных животных. Здесь также отражаются саженцы, семена и корма
209 «Прочие материалы»	Учитываются бланки строгого учета (по стоимости приобретения) отходы производства (обрубки, обрезки, стружка и т. п.), неисправимый брак, материальные ценности, полученные от ликвидации основных средств

Синтетический учет материалов по счетам (субсчетам) ведется в Ведомости 5.1, открываемой к Журналу 5. В Ведомости определяются сумма и уровень транспортнозаготовительных расходов (отклонений фактической себестоимости производственных запасов от их текущей учетной оценки), а также фактическая себестоимость израсходованных (выбывших) запасов, если применяется метод оценки выбытия запасов по средневзвешенной себестоимости.
На каждый счет (субсчет) открывается отдельная Ведомость, учет в которой ведется по центрам ответственности (материально ответственным лицам, местам хранения) и счетам расходов. Записи в Ведомости 5.1 производятся на основании документов (отчетов), в которых обобщены поступления к материально ответственным лицам (складов, цехов, участков) производственных запасов и их расходование, выбытие в отчетном месяце (или за более короткий промежуток времени — декада и т. п.).
Суммы внутреннего оборота (поступление, расход) производственных запасов (от одного материально ответственного лица к другому, со склада в цех, из цеха в другой цех, склад и т. п.) за месяц должны быть между собой равны.
На конец отчетного периода стоимость производственных запасов отражается по строке 100 «Производственные запасы» Актива баланса.