9. Поступление запасов

Основными направлениями, по которым запасы поступают в бюджетные учреждения, является приобретение у поставщика за плату и безвозмездное получение от физических и юридических лиц.

Также запасы могут поступать в учреждение в результате изготовления собственными силами и в процессе ремонта, улучшения и ликвидации необоротных активов.

Что касается оценки запасов, то оприходование на баланс учреждения любых материальных ценностей (в том числе и запасов) осуществляется только после их оценки. А ее порядок зависит именно от способа поступления запасов в бюджетное учреждение.

По общему правилу приобретенные, полученные и произведенные запасы зачисляются на баланс по первоначальной стоимости, которая включает расходы на приобретение, обмен, расходы на переработку и другие расходы, возникшие во время доставки запасов к месту хранения (использования), и приведение их в состояние, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.

В зависимости от способа поступления запасов в учреждение их оценивают так:

Правила оценки запасов в зависимости от способа их поступления

9.1. Приобретение запасов за плату у поставщика

Приобретение за плату у поставщика — это основное направление поступления запасов в бюджетное учреждение.

Приобретенные запасы подлежат оприходованию на соответствующие субсчета счета 15 «Производственные запасы» или 18 «Прочие нефинансовые активы».

Порядок учета расчетов за приобретенные запасы зависит от способа их осуществления, в частности:

— расчеты на условиях предварительной оплаты* отражаем по субсчету 2113 «Расчеты по авансам, выданным поставщикам, подрядчикам за товары, работы и услуги»;

* Требования к осуществлению предварительной оплаты распорядителями бюджетных средств прописаны в постановлении КМУ «Некоторые вопросы осуществления распорядителями (получателями) бюджетных средств предварительной оплаты товаров, работ и услуг, закупаемых за бюджетные средства» от 04.12.2019 г. № 1070.

— на условиях постоплаты — по субсчету 6211 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

— через подотчетных лиц — по субсчету 2116 «Дебиторская задолженность по расчетам с подотчетными лицами».

Следовательно, приобретенные за плату запасы зачисляют на баланс учреждения в корреспонденции с вышеперечисленными субсчетами.

Приобретение и изготовление запасов для текущих нужд учреждения осуществляется за счет текущих расходов.

А конкретно, расходы на закупку канцтоваров, бланков документов, стройматериалов, МБП, запчастей, топлива, посуды, боеприпасов, ядохимикатов, удобрений, семян, кормов и т. п. следует планировать по КЭКР 2210 «Предметы, материалы, оборудование и инвентарь».

В свою очередь, расходы на приобретение лекарственных средств, перевязочных материалов и мелкого медицинского инвентаря проводят по КЭКР 2220 «Медикаменты и перевязочные материалы».

Продукты питания следует покупать по КЭКР 2230 «Продукты питания».

Это касается запасов для удовлетворения именно текущих потребностей учреждения, как то: текущий ремонт зданий и сооружений, техобслуживание транспортных средств и оборудования. Другое дело, материалы для капитального ремонта, модернизации или реконструкции основных средств. В таком случае расходы на приобретение запчастей, комплектующих и стройматериалов необходимо проводить за счет уже капитальных расходов по соответствующим КЭКР.

Расходы на транспортировку, заготовку товаров и оплату погрузочно-разгрузочных работ следует планировать и проводить по тому же КЭКР, что и приобретение соответствующего товара. Однако это правило действует только в случае, когда указанные расходы включены в цену товара согласно договору.

Если же оплата услуг доставки осуществляется отдельно, то и расходы на такие цели следует проводить тоже отдельно — по КЭКР 2240 «Оплата услуг (кроме коммунальных)». И еще один нюанс: если ваше бюджетное учреждение является плательщиком НДС, а запасы были приобретены за счет средств специального фонда, тогда расходы на уплату НДС при их приобретении необходимо отражать по КЭКР 2800 «Прочие текущие расходы».

9.1.1. Приобретение запасов на условиях предварительной оплаты

9.1.2. Приобретение запасов на условиях последующей оплаты

9.2. Приобретение запасов подотчетным лицом

9.3. Получение по операциям по внутриведомственной передаче

Внутриведомственной передачей активов в бюджетных учреждениях считают операцию по внутреннему перемещению активов в пределах органа, уполномоченного управлять объектами государственного сектора. Если субъекты госсектора являются бюджетными учреждениями одного органа управления, то и средства из бюджета они получают в пределах одного главного распорядителя.

Передача государственного имущества между этими учреждениями осуществляется только с разрешения органа управления и считается внутриведомственной, то есть в пределах одного органа.

В бухгалтерском учете учреждение, передавшее запасы, показывает увеличение дебиторской задолженности по расчетам по внутриведомственной бесплатной передаче. В свою очередь, бюджетное учреждение — получатель отражает в бухучете начисление обязательств по расчетам по внутриведомственной передаче.

9.4. Безвозмездное получение запасов от физических и юридических лиц

Такую схему учета следует применять в случае оприходования запасов, бесплатно полученных от благотворителей — как физических, так и юридических лиц, в том числе субъектов госсектора, которые подчиняются другому органу, уполномоченному управлять имуществом (т. е. если передача не подпадает под внутриведомственную).

На сумму полученных таким способом запасов учреждение должно подать в Казначейство Справку о поступлении в натуральной форме не позднее последнего рабочего дня месяца и внести изменения в спецфонд сметы.

9.5. Поступления в результате ликвидации необоротных активов

9.6. Оприходование излишков запасов

10. Выбытие запасов

Чаще всего в бюджетных учреждениях запасы выбывают в результате:

— использования в процессе основной деятельности;

— потребление в процессе предоставления услуг, изготовления продукции, выполнения работ;

— недостачи (в том числе в пределах установленных норм) и потери от порчи, хищения и уничтожения;

— бесплатной передачи по операциям по внутриведомственной передаче;

— отчуждение путем реализации.

Учет выбытия запасов не зависит от того, каким способом они поступали — за плату или бесплатно.

Чтобы правильно составить корреспонденцию субсчетов при списании запасов, нужно прежде всего определить, с какой целью (для чего) они были использованы. В зависимости от этого стоимость израсходованных запасов следует относить на тот или иной субсчет учета расходов.

В то же время в пределах каждого такого субсчета на отдельных аналитических счетах учитываются расходы общего фонда и расходы спецфонда.

Для обобщения информации о материальных расходах, осуществляемых в процессе основной деятельности учреждения и на выполнение программ, Планом счетов предназначен субсчет 8013 «Материальные расходы». По этому субсчету учитывают расходы на приобретение предметов, материалов, оборудования, инвентаря (кроме капитальных расходов), медикаментов, продуктов питания, расходов на оплату услуг, полученных от сторонних предприятий и т. п.

Тогда как для учета материальных расходов, возникающих в процессе предоставления услуг, изготовления продукции, выполнения работ, применяется субсчет 8113 «Материальные расходы».

На субсчете 8511 «Расходы по необменным операциям» следует учитывать расходы, связанные с передачей активов субъектам хозяйствования, физическим лицам и другим бюджетным учреждениям для выполнения целевых мероприятий. На этом субсчете ведется учет расходов, связанных с социальным обеспечением в высших учебных заведениях, научных учреждениях и заведениях здравоохранения.

По дебету этих субсчетов учета расходов показывают суммы признанных расходов по соответствующим операциям, а по кредиту — суммы средств, поступивших на восстановление расходов, и списание их в порядке закрытия на финансовый результат исполнения сметы.

Это основные субсчета, которые согласно Типовой корреспонденции используются при списании запасов с баланса.

Для оценки запасов при их выбытии бюджетные учреждения могут использовать три метода:

— метод идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов;

— метод средневзвешенной себестоимости;

— метод себестоимости первых по времени поступления запасов (так называемый метод ФИФО).

Метод идентифицированной себестоимости предусматривает ведение учета по каждой отдельной единице запасов. То есть каждую единицу запасов при выбытии оценивают по той же стоимости, по которой она была оприходована при поступлении. Этот метод целесообразно применять, если объемы выбытия запасов незначительны и можно с легкостью отследить, по какой стоимости они были зачислены на баланс. При этом в учреждении должен быть хорошо налажен индивидуальный учет каждого вида запасов. В частности, уместно использовать специальную маркировку на однотипных запасах, предназначенных для выполнения разных заказов, проектов и т. п.

Второй метод — метод средневзвешенной себестоимости. Ее определяют делением суммарной стоимости остатка запасов на начало месяца и стоимости полученных в течение месяца на суммарное количество запасов на начало отчетного месяца и полученных в отчетном месяце запасов. Причем этот метод предусматривает оценку выбытия запасов двумя способами: ежемесячно (один раз в конце отчетного месяца) или периодически на дату каждой операции по выбытию запасов.

Этот метод самый популярный. Свое признание он получил благодаря простоте и удобству в применении особенно при оценке большого количества запасов различной номенклатуры (например, медикаменты, продукты питания и т. п.). Кроме того, этот метод дает объективную картину движения запасов в учреждении.

Метод себестоимости первых по времени поступления запасов часто называют ФИФО от английского «first in — first out» — «первым поступил — первым выбыл». Оценка по этому методу основывается на предположении, что запасы используются в той последовательности, в которой они поступали в учреждение. То есть запасы, которые первыми отпускаются для использования, оценивают по себестоимости первых по времени поступления запасов.

Но имейте в виду: такой принцип использует исключительно бухгалтер при учете запасов. И это вовсе не означает, что кладовщик или другое материально ответственное лицо действительно будет отпускать именно те материальные ценности, которые поступили в учреждение первыми. Ведь определить очередность поступления запасов, которые уже находятся на местах хранения, не всегда возможно.

Следовательно, для небольших учреждений с незначительными объемами движения запасов и разнообразием их видов лучше всего подойдет метод ФИФО. Если же в вашем учреждении большое количество запасов различной номенклатуры да еще и высокая интенсивность движения таких материальных ценностей, тогда для их оценки целесообразно выбрать метод средневзвешенной себестоимости. А вот выполнение заказов, научных проектов для сторонних лиц, а также наличие в учреждении запасов, которые не заменяют друг друга, требует применения метода идентифицированной себестоимости.

Внимание! Для всех единиц учета запасов одинакового назначения и с аналогичными условиями использования следует применять один метод оценки выбытия.

Вместе с этим действующим законодательством не запрещено одновременно применить в одном и том же учреждении несколько методов для оценки выбытия разных по назначению запасов. Конечно, чтобы использовать в учреждении более одного метода, одного желания бухгалтера мало. Для этого нужны серьезные основания (например, большое разнообразие номенклатуры запасов и значительное количество запасов принципиально разного назначения). В таком случае применение нескольких методов в одном учреждении является допустимым. Этот факт обязательно следует зафиксировать и надлежащим образом обосновать в приказе об учетной политике учреждения.

Метод оценки выбытия запасов является одним из элементов учетной политики учреждения и не может изменяться без веских на то причин.

10.1. Использование в процессе основной деятельности

10.2. Использование запасов для предоставления платных услуг

10.3. Списание запасов, полученных в качестве благотворительной (гуманитарной) помощи

10.4. Выбытие по операциям по внутриведомственной передаче

10.5. Продажа запасов

10.6. Запасы бесплатно переданы физлицам, юрлицам (кроме внутриведомственной передачи)

10.7. Недостачи запасов

Механизм определения размера убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей установлен Порядком № 116.

Размер убытков от недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей в соответствии с п. 2 этого Порядка определяют путем проведения независимой оценки в соответствии с национальными стандартами оценки. В свою очередь, осуществлять независимую оценку имеет право только субъект оценочной деятельности. Поэтому для оценки убытков от хищения, уничтожения, порчи или недостачи материальных ценностей следует обратиться к профессиональному оценщику.

Вместе с тем в случае нанесения ущерба государству (в лице государственных органов) или территориальной громаде (в лице органов местного самоуправления) размер убытков определяется согласно Методике № 1891.

При этом указанная Методика предусматривает возможность стандартизированной оценки убытков. Безусловным преимуществом последней является возможность ее выполнения комиссией учреждения. Результаты такой оценки должны найти свое отражение в Акте оценки убы тков по форме согласно приложению 12 к вышеупомянутой Методике. Однако указанный акт подлежит утверждению руководителем учреждения только при наличии положительного заключения рецензента. Соответственно это снова возвращает нас к необходимости привлечения профессионального оценщика.

В целом же порядок определения размера ущерба, причиненного учреждению, в каждом конкретном случае должен определять его руководитель. Ведь вопросы организации бухучета в учреждении относятся именно к его компетенции. Не менее весомое значение, чем порядок определения ущерба, имеет время проведения оценки.

Обратите внимание: размер убытка исчисляется на день удовлетворения должником в добровольном порядке требования или на день подачи иска в суд о взыскании убытков.

Стоимость услуг по независимой оценке имущества, конечно, если таковая проводилась, следует включить в сумму убытков, подлежащих возмещению виновником.

Остаток средств после осуществления фактических расходов на восстановление поврежденных или приобретение новых материальных ценностей необходимо перечислить в бюджет.

Внимание! В случае установления недостач или потерь, возникших в результате злоупотреблений, необходимо передать соответствующие материалы правоохранительным органам в течение 5 дней после установления таких недостач и потерь. А на сумму выявленных недостач следует подать гражданский иск в суд.

Суммы недостач материальных ценностей, а также суммы убытков, отнесенные на виновных лиц, учитывают по субсчету 2115 «Расчеты по возмещению причиненных убытков». Это касается лишь тех случаев, когда виновные лица установлены.

Если по определенным причинам виновники не известны, то информацию о суммах невозмещенных недостач и потерь следует обобщать на забалансовом субсчете 073 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей распорядителей бюджетных средств». Уменьшение остатка по дебету этого субсчета происходит в случае решения вопроса о виновных лицах или в случае закрытия уголовного производства.

Нормативные документы и сокращения

БКУ — Бюджетный кодекс Украины от 8 июля 2010 года № 2456-VI.

НКУ — Налоговый кодекс Украины от 1 декабря 2010 года № 2755-VIII.

ХКУ — Хозяйственный кодекс Украины от 16 января 2003 года № 436-IV.

План счетов — План счетов бухгалтерского учета в государственном секторе, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2013 г. № 1203.

Порядок применения Плана счетов — Порядок применения Плана счетов бухгалтерского учета в государственном секторе, утвержденный приказом Минфина от 29.12.2015 г. № 1219.

Типовая корреспонденция — Типовая корреспонденция субсчетов бухгалтерского учета для отражения операций с активами, капиталом и обязательствами распорядителями бюджетных средств и государственными целевыми фондами, утвержденная приказом Минфина от 29.12.2015 г. № 1219.

НП(С)БУ 101 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 101 «Представление финансовой отчетности», утвержденное приказом Минфина от 28.12.2009 г. № 1541.

НП(С)БУ 121 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 121 «Основные средства», утвержденное приказом Минфина от 12.10.2010 г. № 1202.

НП(С)БУ 123 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 123 «Запасы», утвержденное приказом Минфина от 12.10.2010 г. № 1202.

НП(С)БУ 124 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 124 «Доходы», утвержденное приказом Минфина от 24.12.2010 г. № 1629.

НП(С)БУ 135 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 135 «Расходы», утвержденное приказом Минфина от 18.05.2012 г. № 568.

НП(С)БУ 136 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 136 «Биологические активы», утвержденное приказом Минфина от 15.11.2017 г. № 943.

Методрекомендации по учету ОС — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств субъектов государственного сектора, утвержденные приказом Минфина от 23.01.2015 г. № 11.

Методрекомендации по учету запасов — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов субъектов государственного сектора, утвержденные приказом Минфина от 23.01.2015 г. № 11.

Инструкция № 333 — Инструкция по применению экономической классификации расходов бюджета, утвержденная приказом Минфина от 12.03.2012 г. № 333.

Порядок № 307 — Порядок заполнения форм финансовой отчетности в государственном секторе, утвержденный приказом Минфина от 28.02.2017 г. № 307.

Порядок№ 372 — Порядок бухгалтерского учета отдельных активов и обязательств бюджетных учреждений и внесения изменений в некоторые нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету бюджетных учреждений, утвержденный приказом Минфина от 02.04.2014 г. № 372.

Положение об инвентаризации — Положение об инвентаризации активов и обязательств, утвержденное приказом Минфина от 02.09.2014 г. № 879.

Закон № 2658 — Закон Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12.07.2001 г. № 2658-III.

Методика оценки имущества — Методика оценки имущества, утвержденная постановлением КМУ от 10.12.2003 г. № 1891.

Порядок № 116 — Порядок определения размера убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, утвержденный постановлением КМУ от 22.01.96 г. № 116.

ОС — основные средства.

ИНМА — прочие необоротные материальные активы.

МБП — малоценные быстроизнашивающиеся предметы.

КЭКР — код экономической классификации расходов.