Наша сегодняшняя книга будет интересна абсолютно всем работодателям, ведь она полностью посвящена ЕСВ, плательщиками которого являются, в частности, предприятия и предприниматели, использующие наемный труд. В книге освещены основные моменты: база, ставки, порядок начисления и уплаты ЕСВ. Также здесь рассмотрены правила отображения ЕСВ в учете и отчетности. Не забудем и о санкциях, применяемых за нарушение законодательства о ЕСВ.

1. ЕСВ: базовые правила

Ну что ж, начнем разбирать единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование (далее — ЕСВ) по косточкам. И прежде всего остановимся, конечно, на базовых правилах. Так, в рамках этого раздела мы поговорим о плательщиках, базе и ставках ЕСВ, а также рассмотрим порядок его начисления и уплаты.

1.1. Плательщики, база и ставки

Плательщики ЕСВ

Узнать, кто является плательщиками ЕСВ, — проще простого. Их перечень четко регламентирован ст. 4 Закона № 2464. Из нее следует, что к плательщикам ЕСВ относятся:

1) работодатели, в частности:

— предприятия, учреждения и организации, другие юридические лица, созданные в соответствии с законодательством Украины, независимо от формы собственности, вида деятельности и хозяйствования, которые используют труд физических лиц на условиях трудового договора (контракта) или на других условиях, предусмотренных законодательством, либо по гражданско-правовым договорам (далее — ГПД)*;

— филиалы, представительства и другие обособленные подразделения предприятий, учреждений и организаций (в том числе международные), созданные в соответствии с законодательством Украины, которые имеют отдельный баланс и самостоятельно осуществляют расчеты с застрахованными лицами;

— физические лица — предприниматели (далее — ФЛП), которые используют труд других лиц на условиях трудового договора (контракта) или на других условиях, предусмотренных законодательством о труде, либо по ГПД*;

— физические лица, которые обеспечивают себя работой самостоятельно, и физлица, которые используют труд других лиц на условиях трудового договора (контракта);

— дипломатические представительства и консульские учреждения иностранных государств, филиалы, представительства и другие обособленные подразделения иностранных предприятий, учреждений и организаций (в том числе международные), расположенные на территории Украины;

— инвесторы (операторы) по соглашению о разделе продукции (в том числе постоянное представительство инвестора-нерезидента), которые используют труд физических лиц, нанятых на работу в Украине на условиях трудового договора (контракта) или на других условиях, предусмотренных законодательством, либо по ГПД*;

* Кроме ГПД, заключенного с физлицом-предпринимателем, если работы, выполняемые (услуги, предоставляемые), соответствуют видам деятельности, указанным в Едином государственном реестре юридических лиц, физических лиц — предпринимателей и общественных формирований.

2) ФЛП (в том числе ФЛП на упрощенной системе налогообложения)*;

3) члены фермерского хозяйства, если они не относятся к лицам, подлежащим страхованию на других основаниях*;

* Такие лица могут не уплачивать ЕСВ за себя, если они получают пенсию по возрасту или являются лицами с инвалидностью, либо достигли возраста, установленного ст. 26 Закона № 1058, и получают в соответствии с законом пенсию или соцпомощь.

4) лица, осуществляющие независимую профессиональную деятельность, а именно: научную, литературную, артистическую, художественную, образовательную или преподавательскую, а также медицинскую, юридическую практику (в том числе адвокатскую или нотариальную деятельность), или лица, осуществляющие религиозную (миссионерскую) деятельность, другую подобную деятельность и получающие доход от этой деятельности;

5) лица, которые принимают добровольное участие в системе общеобязательного государственного социального страхования;

6) МИД, уполномоченный орган Минобороны — за неработающую жену (мужа) работника дипломатической службы, находящегося за границей по месту долгосрочной командировки такого работника.

Выше мы привели общий перечень субъектов, которые в соответствии с законодательством являются плательщиками ЕСВ. Однако в сегодняшнем номере мы акцентируем внимание на работодателях, обязанных начислять и уплачивать ЕСВ.

База начисления

Базу для начисления ЕСВ определено в ст. 7 Закона № 2464. Исходя из ч. 1 этой статьи, в нее попадают, в частности, выплаты в виде заработной платы, в том числе в натуральной форме. Напомним: заработная плата наемных работников включает основную и дополнительную заработную плату, а также поощрительные и компенсационные выплаты. Конкретный перечень выплат, относящихся к каждой из названных составляющих заработной платы, приведен в разд. 2 Инструкции № 5. В то же время выплаты, не включаемые в фонд оплаты труда, можно найти в разд. 3 этой Инструкции.

Кроме выплат, указанных в разд. 2 Инструкции № 5, в базу начисления ЕСВ попадают также больничные и пособие по беременности и родам (п. 4 ч. 1 ст. 7 Закона № 2464).

Кроме того, в базу начисления ЕСВ относятся еще и выплаты по ГПД за выполненные работы (предоставленные услуги). Обратите внимание: здесь важно, чтобы выплаты осуществлялись именно за выполненные работы или предоставленные услуги. Так, например, если вы заключили с физлицом договор аренды и выплачиваете ему арендные платежи, то начислять ЕСВ на такие выплаты не придется. Ведь отношения, возникающие при заключении договора аренды, не имеют признаков правоотношений, регулирующих выполнение работ или предоставление услуг. Подтверждают это и налоговики в своей консультации, приведенной в подкатегории 301.03 БЗ**.

** База знаний, размещенная на официальном сайте ГФСУ (zir.sfs.gov.ua).

Также работодателю не придется облагать выплаты по ГПД этим взносом, если договор заключен с ФЛП и работы, выполняемые (услуги, предоставляемые) таким предпринимателем, соответствуют видам деятельности, указанным в Едином государственном реестре юридических лиц, физических лиц — предпринимателей и общественных формирований (далее — ЕГР).

Обратите внимание: о том, в каком виде нужно получить информацию из ЕГР о видах деятельности партнера-предпринимателя, Закон № 2464 ничего не говорит. Однако здесь вмешивается п.п. 1 п. 1 разд. ІІ Инструкции № 449. В соответствии с этой нормой для неначисления ЕСВ требуется подтвердить вид деятельности выпиской из ЕГР. Причем, на наш взгляд, это может быть и копия бумажной выписки, и распечатка электронной выписки*, и электронная копия электронной выписки.

* Получить сведения из ЕГР можно, создав соответствующий запрос на сайте Минюста (usr.minjust.gov.ua/ua/home).

В то же время отметим, что налоговики в консультации из подкатегории 301.10 БЗ говорят о копии выписки из ЕГР с указанием основных видов деятельности партнера. Однако, на наш взгляд, здесь лучше ориентироваться на Инструкцию № 449, а не на изменчивую позицию фискалов.

Выплаты, которые не включают в базу начисления ЕСВ, указаны в Перечне № 1170

Обратите внимание: в ч. 7 ст. 7 Закона № 2464 указано, что не начисляют ЕСВ на выплаты, компенсируемые из бюджета в пределах среднего заработка работников, находящихся на военной службе в связи с возникновением кризисной ситуации, угрожающей национальной безопасности, объявлением решения о проведении мобилизации и/или введением военного положения**. Однако на сегодняшний день компенсация из бюджета среднего заработка таких работников законодательно не предусмотрена. Поэтому начислить ЕСВ на такие выплаты придется в общем порядке.

** О сохранении среднего заработка работников в таком случае говорят ч. 2 ст. 39 Закона № 2232 и ст. 119 КЗоТ.

Определяя базу начисления ЕСВ, нужно учитывать два показателя:

1) максимальную величину базы начисления ЕСВ;

2) минимальную границу базы начисления ЕСВ.

Каким образом они влияют на базу, рассмотрим далее.

Максимальная величина базы начисления ЕСВ. Необходимость начисления ЕСВ в пределах регламентированной максимальной базы установлена ч. 3 ст. 7 Закона № 2464. Максимальная сумма дохода, с которой взимается ЕСВ, составляет 15 размеров минимальной заработной платы (далее — МЗП), установленной законом. В 2019 году месячный размер МЗП — 4173 грн. (ст. 8 Закона о госбюджете-2019). Следовательно, максимальная величина базы начисления ЕСВ в 2019 году — 62595,00 грн.

Имейте в виду: с целью начисления ЕСВ с максимальной базой сравнивают доход каждого работника отдельно. Причем если работодатель в течение месяца уволил работника и принял его снова на работу, максимальную величину базы начисления ЕСВ он должен применить к общей сумме месячного дохода, поскольку ограничение величины базы начисления не зависит от количества проведенных по такому работнику начислений в отчетном периоде (см. разъяснение из подкатегории 301.03 БЗ).

Пример 1.1. Заработная плата работника предприятия за август 2019 года составила 63215,00 грн. Определим базу начисления ЕСВ.

Поскольку заработная плата работника превышает максимальную величину базы начисления ЕСВ, действующую в августе 2019 года (63215,00 грн. > > 62595,00 грн.), ЕСВ начисляют только на часть заработной платы работника, которая равна 62595,00 грн. Сумма превышения над указанной величиной — 620,00 грн. (63215,00 грн. —  62595,00  грн.) в базу начисления ЕСВ не попадет.

Особенно внимательными нужно быть в случае начисления «переходных» выплат, а именно больничных, декретных и отпускных. Дело в том, что максимальную величину, с которой уплачивается ЕСВ, при начислении таких выплат применяют отдельно за каждый месяц (абзац второй п.п. 2 п. 3 разд. IV Инструкции № 449). То есть

для целей сравнения с максимальной величиной базы начисления ЕСВ суммы отпускных, больничных и декретных необходимо распределить по месяцам, к которым они относятся

«Переходные» выплаты за каждый месяц (с учетом заработной платы за отработанные в этих месяцах дни) отдельно сравнивают с максимальной величиной базы начисления ЕСВ, действовавшей в месяце, за который они начислены.

Кроме того, особый порядок начисления ЕСВ предусмотрен ч. 2 ст. 7 Закона № 2464 для:

1) лиц, получающих заработную плату (доход) за выполненные работы (предоставленные услуги), срок выполнения которых превышает календарный месяц, а именно:

— лиц, работающих в сельском хозяйстве;

— лиц, занятых на сезонных работах;

— лиц, выполняющих работы (предоставляющих услуги) по ГПД;

— творческих работников (архитекторов, художников, артистов, музыкантов, композиторов, критиков, искусствоведов, писателей, кинематографистов) и т. д.;

2) лиц, которым после увольнения начислена зарплата (доход) за отработанное время или по решению суда — средняя зарплата за вынужденный прогул.

В перечисленных случаях для целей начисления ЕСВ, в том числе и для сравнения с максимальной величиной базы начисления ЕСВ, заработную плату делят на количество месяцев, за которые она начислена.

Минимальная граница базы начисления ЕСВ. О применении минимальной границы базы начисления ЕСВ мы узнаем из абзаца второго ч. 5 ст. 8 Закона № 2464. Так, из него следует, что в случае если база начисления ЕСВ оказывается меньше размера МЗП, единый взнос рассчитывают как произведение размера МЗП, установленной законом на месяц, за который получен доход, и ставки ЕСВ. То есть

в общем случае база начисления ЕСВ не может быть меньше размера МЗП, установленного законом на месяц, за который получен доход

Но! Указанное требование необходимо применять только:

1) по основному месту работы. Напомним, что основным считается место работы, где лицо работает на основании заключенного трудового договора, где находится (оформлена) его трудовая книжка, в которую вносится соответствующая запись о работе (п. 12 ч. 1 ст. 1 Закона № 2464);

2) в том случае, если работник находился в трудовых отношениях полный календарный месяц или отработал все рабочие дни отчетного месяца.

Таким образом, если работник принят на основное место работы не с первого рабочего дня или уволен не в последний рабочий день месяца, то сумму ЕСВ по нему рассчитывают от фактически начисленной в текущем месяце зарплаты (независимо от ее размера).

Обратите внимание: если работник принят на основное место работы в первый рабочий день месяца, который не совпадает с первым числом календарного месяца, то с учетом того, что такой работник отработал полностью все рабочие дни в этом месяце, базу начисления ЕСВ определяют не ниже законодательно установленного размера МЗП. На это указывают налоговики в консультации, приведенной в подкатегории 301.04.01 БЗ. Например, если работник принят на основное место работы 3 июня 2019 года  (1 и 2 июня — выходные дни) и его фактическая заработная плата за полностью отработанный июнь была меньше размера МЗП, то за базу начисления ЕСВ берут величину МЗП, поскольку работник отработал все рабочие дни месяца.

Если работник не работал весь месяц по причине нахождения в отпуске без сохранения заработной платы, отпуске для ухода за ребенком до 3 (6, 16, 18) лет, прогула, в связи с чем база начисления ЕСВ в этом месяце равна нулю, начислять ЕСВ с МЗП не нужно.

Также отметьте, что

минимальная граница работает только в отношении базы начисления ЕСВ, к которой применяется ставка 22 %

А вот по работникам, для которых предусмотрены льготные ставки ЕСВ (8,41 %, 5,3 % и 5,5 %)*, ЕСВ начисляют от фактической суммы заработной платы** (см. письмо ГФСУ от 29.01.2016 г. № 1394/5/99-99-17-03-03-16 и консультацию в подкатегории 301.04.01 БЗ).

* Подробнее о ставках ЕСВ см. в табл. 1.1 на с. 8.

** Это правило справедливо и для ситуации, когда работник, трудоустроенный на предприятии, приобрел статус лица с инвалидностью не с первого рабочего дня месяца (см. разъяснение из подкатегории 301.04.01 БЗ).

В 2019 году размер минимального страхового взноса составляет 918,06 грн. (4173 грн. х 22 % : 100 %).

Как определяют минимальную границу базы начисления ЕСВ, покажем на примере.

Пример 1.2. Работник, который не является лицом с инвалидностью, работает по основному месту работы в режиме неполного рабочего дня. В августе 2019 года работник отработал месяц полностью. Его зарплата составила 3960,00 грн.

Поскольку фактически начисленная работнику заработная плата за август 2019 года меньше МЗП, установленной для этого месяца  (3960,00 грн. < 4173,00 грн.), ЕСВ определяем на основании «августовской» МЗП, которая равна 4173,00 грн.*

* На то, что в таком случае необходимо применять минимальную границу базы начисления ЕСВ, указывали и налоговики в консультации, приведенной в подкатегории 301.04.01 БЗ.

Важно! Для работника, который выполняет на том же предприятии вместе со своей основной работой по трудовому договору еще и работу по совместительству (внутренний совместитель) или по ГПД, при расчете базы начисления ЕСВ учитывают его совокупный доход за месяц. Следовательно, с целью начисления ЕСВ с МЗП сравнивают такой совокупный доход (см., в частности, письма ГФСУ от 29.01.2016 г. № 1394/5/99-99-17-03-03-16, от 03.03.2017 г. № 4496/6/99-95-42-02-15 и от 15.02.2017 г. № 3128/6/99-99-13-02-03-15, разъяснения фискалов из подкатегории 301.04.01 БЗ). Если общий доход работника (с учетом заработной платы за внутреннее совместительство и/или вознаграждения по ГПД) оказывается меньше МЗП, базу начисления ЕСВ определяют исходя из МЗП.

А вот если работнику начислены заработная плата и/или вознаграждение по ГПД не по основному месту работы, ЕСВ рассчитывают исходя из суммы начисленного дохода независимо от его размера. То есть никаких сравнительных расчетов в этом случае осуществлять не нужно.

Пример 1.3. Предприятие является основным местом работы физического лица. Кроме того, на этом же предприятии работник является внутренним совместителем. За август 2019 года ему начислена заработная плата за основную работу в сумме 3500,00 грн. и за работу по совместительству — в размере 1000,00 грн. К тому же в этом месяце на этом же предприятии работником были выполнены работы по ГПД. Сумма вознаграждения по ГПД составила 900,00 грн.

Для сравнения с МЗП берем общий доход работника, начисленный этим работодателем: заработную плату за основную работу и за работу по внутреннему совместительству, а также вознаграждение по ГПД. Общий доход работника за август 2019 года составляет: 3500,00 грн. + 1000,00 грн. + + 900,00 грн. = 5400,00 грн.

Эта сумма превышает МЗП, установленную в этом месяце (5400,00 грн. > 4173,00 грн.). Следовательно, ЕСВ начисляем от фактически начисленной суммы дохода (5400,00 грн.).

Пример 1.4. Предприятие является неосновным местом работы физического лица. За август 2019 года работнику начислена заработная плата за работу по совместительству в размере 2000,00 грн. Кроме того, в этом же месяце на этом предприятии работник выполнял работы по ГПД, за которые ему было выплачено вознаграждение в размере 1500,00 грн.

Поскольку предприятие является для работника неосновным местом работы, сравнивать полученный им за август 2019 года доход с МЗП, установленной в этом месяце, не нужно. Базой начисления ЕСВ будет общая сумма заработной платы такого работника и вознаграждения по ГПД:

2000,00 грн. + 1500,00 грн. = 3500,00 грн.

При определении ЕСВ с МЗП учтите следующее:

1) для сравнения с МЗП «переходные» выплаты (отпускные, больничные, декретные) относят к месяцам, за которые они начислены;

2) если начало и окончание временной нетрудоспособности работника приходятся на разные месяцы, то (см. разъяснение налоговиков в подкатегории 301.04.01 БЗ):

— в месяце открытия больничного ЕСВ начисляют на зарплату за фактически отработанные дни месяца без учета требования о ЕСВ с МЗП (поскольку общая сумма дохода еще не известна — сумма больничных будет определена только после предоставления листка нетрудоспособности);

— после предоставления листка нетрудоспособности для целей сравнения с МЗП больничные относят к месяцам, за которые они начислены;

— если после распределения больничных в месяце, за который они начислены, общий доход меньше МЗП, применяют требование о ЕСВ с МЗП;

3) если сумма декретных, начисленных за любой месяц отпуска в связи с беременностью и родами, оказалась ниже МЗП, установленной на такой месяц (в том числе в связи с изменением размера МЗП), следует произвести доначисление ЕСВ до минимального страхового взноса (см. разъяснение из подкатегории 301.04.01 БЗ). Такие доначисления осуществляют месяц  в месяц.

И еще один нюанс:

при выплате работнику заработной платы за первую половину месяца (аванса) ЕСВ, подлежащий уплате, определяют исходя из фактической суммы аванса

Ставки ЕСВ

В общем случае обычные работодатели исчисляют ЕСВ исходя из ставки 22 %. Но бывают и другие варианты. Все возможные ставки ЕСВ, применяемые работодателями к выплачиваемому доходу физических лиц, покажем в табл. 1.1.

Таблица 1.1. Ставки ЕСВ

№ п/п	Категория плательщиков	Размер ставки	Источник
1	Предприятия (кроме указанных в пп. 5 и 6 этой таблицы) и самозанятые лица на зарплату, больничные и декретные обычных работников, а также на вознаграждение по ГПД обычных физлиц	22 %	Абзац первый ч. 5 ст. 8  Закона № 2464
2	Предприятия (кроме указанных в пп. 5 и 6 этой таблицы) и физлица-предприниматели (в том числе ФЛП-единщики) на заработную плату, больничные и декретные работников с инвалидностью	8,41 %*	Ч. 13 ст. 8  Закона № 2464
3	Предприятия (кроме указанных в п. 5) и физлица-предприниматели (в том числе ФЛП-единщики) на вознаграждение по ГПД физлиц с инвалидностью	22 %	П. 6 разд. ІІІ Инструкции № 449, разъяснение  из подкатегории 301.04.01 БЗ
4	Независимые профессионалы на заработную плату, больничные и декретные работников с инвалидностью, а также на вознаграждение по ГПД физлиц с инвалидностью	22 %	Ч. 13 ст. 8 Закона № 2464, разъяснение  из подкатегории 301.04.03 БЗ
5	Предприятия и организации всеукраинских общественных организаций лиц с инвалидностью**, в частности обществ УТОГ и УТОС, на заработную плату, больничные и декретные работников этих предприятий и организаций, а также на вознаграждения по ГПД,  выплачиваемые такими предприятиями и организациями	5,3 %	Абзац первый ч. 14 ст. 8 Закона № 2464, п. 7 разд. ІІІ Инструкции № 449, разъяснение из подкатегории 301.04.01 БЗ
6	Предприятия и организации общественных организаций лиц с инвалидностью** на:
	— заработную плату, больничные и декретные работников с инвалидностью	5,5 %	Абзац второй ч. 14 ст. 8 Закона № 2464, п. 8 разд. ІІІ Инструкции № 449, разъяснение из подкатегории 301.04.01 БЗ
	— заработную плату, больничные и декретные обычных работников	22 %
	— вознаграждения по ГПД, выплачиваемые любым лицам	22 %
* По общему правилу работодатели применяют к базе начисления ЕСВ работников с инвалидностью ставку взноса 8,41 % начиная с даты установления работнику группы инвалидности, но не ранее получения и заверения работодателем копии справки к акту осмотра в МСЭК, и заканчивая датой отмены инвалидности на основании решения этой комиссии. При этом до даты получения указанной справки и после даты отмены инвалидности работодатель начисляет ЕСВ по ставке 22 % (см. разъяснение налоговиков в подкатегории 301.04.01 БЗ). ** Если в них количество работников с инвалидностью составляет не менее 50 % общей численности работающих и фонд оплаты труда таких лиц с инвалидностью — не менее 25 % суммы расходов на оплату труда.

1.2. Начисление и уплата ЕСВ

Особенности начисления ЕСВ

Прежде всего отметьте, что ЕСВ взимают с сумм, определенных базой для его начисления, независимо от того, выплачены такие суммы фактически после их начисления или нет.

В случае если начисление заработной платы осуществляется за предыдущий период, в частности в связи с уточнением количества отработанного времени, выявлением ошибок, суммы такой зарплаты включают в базу начисления ЕСВ того месяца, в котором были осуществлены доначисления.

Если же в прошлых периодах зарплата (доход) была начислена, но не включена в базу начисления ЕСВ, то при исправлении ошибки исчисление суммы взноса осуществляют исходя из ставки, действовавшей на день начисления заработной платы (дохода), на которую начисляется ЕСВ. Это следует из ч. 4 ст. 9 Закона № 2464.

Обратите внимание: работодатели-резиденты, находящиеся на территории Украины, которые выплачивают заработную плату работникам-нерезидентам в иностранной валюте, должны осуществлять начисление ЕСВ исключительно в национальной валюте, то есть гривне (ч. 1 ст. 9 Закона № 2464). Для этого доход работников пересчитывают в национальную валюту Украины по официальному курсу, установленному НБУ на день исчисления ЕСВ.

Работодатели уплачивают ЕСВ в национальной валюте Украины

И только предприятия, учреждения и организации (в том числе международные), расположенные за пределами Украины, уплачивают ЕСВ за работающих у них граждан Украины в иностранной валюте (абзац первый ч. 5 ст. 9 Закона № 2464).

Начисление и уплату (перечисление) ЕСВ за обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса, осуществляет централизованно головное предприятие по своему местонахождению. Если же предприятием принято решение о выделении обособленного подразделения на отдельный баланс и переходе к самостоятельному ведению им расчетов с застрахованными лицами, то начислять и перечислять суммы ЕСВ такое подразделение должно самостоятельно по своему местонахождению. На это обращают внимание налоговики в своей консультации, размещенной в подкатегории 301.04.01 БЗ.

Сроки уплаты

Сроки уплаты ЕСВ установлены ст. 9 Закона № 2464. Так, согласно ч. 8 этой статьи работодатели обязаны уплачивать ЕСВ (авансовые платежи) при каждой выплате заработной платы (дохода), на суммы которой начисляется ЕСВ, одновременно с выдачей указанных сумм.

Исключение составляют случаи, когда:

— начисленный ЕСВ уже уплачен не позднее 20-го (28-го — для горных предприятий) числа месяца, следующего за базовым отчетным периодом;

— по результатам сверки плательщика с органом ГНСУ за плательщиком признана переплата по ЕСВ, сумма которой превышает сумму взноса, подлежащую уплате, или равна ей.

Суммы ЕСВ перечисляют одновременно с получением (перечислением) средств на оплату труда (выплату дохода), в том числе в безналичной или натуральной форме

При этом фактическим получением (перечислением) средств на оплату труда (выплату дохода) считаются:

— получение соответствующих сумм наличными;

— зачисление зарплаты (дохода) на счет получателя;

— перечисление зарплаты (дохода) по поручению получателя на любые цели;

— получение товаров (услуг) или любых других материальных ценностей в счет зар­платы (дохода);

— фактическое проведение удержаний из зар­платы (дохода) физлица согласно законодательству или исполнительным документам либо любых других удержаний.

Если заработная плата начислена, но не выплачена вовремя, суммы ЕСВ уплачивают не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем начисления зарплаты, а горные предприятия — не позднее 28-го числа следующего месяца.

Для большей наглядности сроки уплаты ЕСВ приведем в табл. 1.2.

Таблица 1.2. Сроки уплаты ЕСВ работодателями

Порядок выплаты дохода	Срок уплаты ЕСВ
При получении денежных средств на выплату заработной платы (дохода) или перечислении таких средств на счет работника с текущего счета в банке	Одновременно с получением денежных средств в банке или перечислением заработной платы (дохода) на счет работника (абзац второй ч. 8 ст. 9 Закона № 2464, п.п. 7 п. 3 разд. IV Инструкции № 449)
При выплате заработной платы (дохода) наличными из кассы*	В день выплаты зарплаты (дохода) (абзац второй ч. 8 ст. 9 Закона № 2464, п.п. 7 п. 3 разд. IV Инструкции № 449)
Заработная плата (доход) начислена, но не выплачена	Не позднее 20-го числа (а горные предприятия — не позднее  28-го числа) месяца, следующего за месяцем начисления дохода (абзац первый ч. 8 ст. 9 Закона № 2464, п.п. 6 п. 3 разд. IV Инструкции № 449)
* За счет денежных средств, которые не были получены в банке на указанные цели, а поступили в кассу предприятия, например, как выручка.

Обратите внимание: если последний день срока уплаты ЕСВ приходится на выходной или праздничный день, последним днем срока уплаты ЕСВ считается первый рабочий день, следующий за выходным или праздничным днем. На это указывает п. 11 разд. IV Инструкции № 449.

Например, если заработная плата за июнь 2019 года была начислена, но не выплачена в установленный срок, то ЕСВ с ее суммы необходимо было уплатить не позднее 22 июля 2019 года. Это связано с тем, что 20 июля 2019 года — выходной день (суббота), а первый рабочий после него день — 22 июля (понедельник).

ЕСВ подлежит уплате независимо от финансового состояния работодателя-страхователя

При наличии у работодателя одновременно с обязательствами по уплате ЕСВ обязательств по уплате налогов, других обязательных платежей, предусмотренных законом, или обязательств перед другими кредиторами обязательства по уплате ЕСВ выполняются в первую очередь (ч. 12 ст. 9 Закона № 2464). То есть обязательства по уплате ЕСВ имеют приоритет перед всеми другими, кроме обязательства по выплате заработной платы (дохода).

По общему правилу работодатели должны уплачивать ЕСВ путем перечисления средств с их банковских счетов. Исключение — ФЛП, физические лица, которые обеспечивают себя работой самостоятельно, и физические лица, которые используют труд других лиц на условиях трудового договора (контракта). В случае отсутствия у них банковского счета они могут уплачивать ЕСВ путем наличных расчетов через банки или отделения связи (ч. 7 ст. 9 Закона № 2464).

Днем уплаты ЕСВ считается (ч. 10 ст. 9 Закона № 2464):

1) в случае перечисления сумм ЕСВ со счета плательщика на соответствующие счета налоговых органов — день списания банком или Казначейством Украины суммы платежа со счета плательщика независимо от времени ее зачисления на счет органа ГНСУ;

2) в случае уплаты ЕСВ наличными — день принятия к исполнению банком или другим учреждением — членом платежной системы документа на перевод наличных вместе с суммой средств в наличной форме.

Контроль банков за уплатой ЕСВ

Контроль банков за уплатой ЕСВ установлен ст. 24 Закона № 2464. Так, согласно ч. 2 этой статьи банки принимают от работодателей документы на выдачу (перечисление) заработной платы только при одновременном предоставлении ими расчетных документов на перечисление ЕСВ или документов, подтверждающих фактическую уплату таких сумм. В случае нарушения указанного требования банки за счет собственных средств перечисляют неуплаченную сумму ЕСВ с правом требовать ее возмещения от плательщика ЕСВ.

Механизм принятия банками документов на выдачу (перечисление) заработной платы определен в Порядке № 453. Его действие распространяется на всех работодателей, за исключением:

— предприятий и организаций всеукраинских общественных организаций лиц с инвалидностью, в частности обществ УТОГ и УТОС, где количество лиц с инвалидностью составляет не менее 50 % общей численности работающих и фонд оплаты труда таких лиц не менее 25 % суммы расходов на оплату труда;

— предприятий и организаций общественных организаций лиц с инвалидностью, где количество лиц с инвалидностью составляет не менее 50 % общей численности работающих и фонд оплаты труда таких лиц с инвалидностью не менее 25 % суммы расходов на оплату труда;

— дипломатических представительств и консульских учреждений иностранных государств, филиалов, представительств и других обособленных подразделений иностранных предприятий, учреждений и организаций (в частности, международных), расположенных на территории Украины;

— плательщиков, находящихся на казначейском обслуживании в Казначействе Украины.

Перечисленные плательщики ЕСВ ежегодно по состоянию на 1 января подают в банк информацию, подтверждающую их статус.

Не попали в число вышеуказанных счастливчиков? Тогда учитывайте такие требования, установленные Порядком № 453.

Так, согласно п. 2 Порядка № 453 банки принимают от работодателей денежные чеки, платежные поручения и другие расчетные документы на выдачу (перечисление) средств для выплаты заработной платы и осуществляют выдачу (перечисление) таких средств только при условии, что:

1) одновременно предоставлены расчетные документы (документы на перечисление наличных) о перечислении средств для уплаты сумм ЕСВ;

2) суммы ЕСВ, уплаченные по расчетным документам, составляют не менее 1/3 суммы средств для выплаты заработной платы, указанной в денежных чеках, платежных поручениях и других расчетных документах.

Обратите внимание: второе условие на сегодняшний день не может быть применено. Дело в том, что уже давно (с 01.01.2016 г.) ставка ЕСВ составляет 22 % базы начисления. В связи с этим любая уплата ЕСВ, рассчитанного по ставке 22 %, будет меньше 1/3 суммы средств для выплаты заработной платы. Однако контролирующие органы до сих пор не смогли подкорректировать эту норму под современные реалии. Единственное, на что они сподобились, — это выдать разъяснение по этому вопросу (см. письмо ГФСУ от 15.01.2016 г. № 1259/7/99-99-17-03-01-17).

Согласно этому письму до приведения Порядка № 453 в соответствие с законодательством суммы ЕСВ, уплаченные по расчетным документам, должны составлять не менее 1/5 суммы средств для выплаты заработной платы, указанной в денежных чеках, платежных поручениях и других расчетных документах. Если это условие не соблюдается, расчетные документы на выдачу (перечисление) средств для выплаты зарплаты банк принимает только вместе с оригиналом справки-расчета, согласованной с фискальным органом по месту учета работодателя (см. консультацию в подкатегории 301.04.01 БЗ).

Форму указанной справки-расчета приведено в приложении 1 к Порядку № 453.

Работодатель составляет справку-расчет в 3 экземплярах (первый — для банка, второй — для налоговиков, третий — для себя) и подает в орган ГНСУ по месту взятия на учет как плательщика ЕСВ.

Налоговики обязаны согласовать указанную справку незамедлительно (абзац второй п. 3 Порядка № 453)

Учтите, что есть исключительные случаи, когда сумма ЕСВ, подлежащая перечислению, может быть меньше 1/5 суммы средств для выплаты заработной платы, указанной в платежном поручении или денежном чеке. Это допустимо, когда:

— заработная плата работников больше максимальной величины базы начисления ЕСВ (см. с. 5);

— на предприятии работают лица с инвалидностью (на сумму их заработной платы при наличии документов, подтверждающих инвалидность, ЕСВ начисляют по ставке 8,41 %);

— у предприятия есть переплата по ЕСВ.

Рассмотрим пример.

Пример 1.5. 17 сентября 2019 года работодатель получает денежные средства в банке для выплаты заработной платы за первую половину месяца в сумме 52767,75 грн., в том числе для выплаты зарплаты работникам — лицам с инвалидностью — 25760,00 грн. Сумма ЕСВ, которая рассчитана от «грязной» суммы и подлежит уплате, составляет 10072,20 грн.

Согласно требованиям Порядка № 453 (с учетом письма ГФСУ от 15.01.2016 г. № 1259/7/99-99-17-03-01-17) работодатель вместе с чеком на получение заработной платы должен подать в банк платежное поручение на уплату ЕСВ в сумме не менее 10553,55 грн. (52767,75 грн. : 5). В связи с тем, что фактическая сумма ЕСВ, подлежащая перечислению, составляет 10072,20 грн., что меньше расчетной суммы, в банк необходимо подать справку-расчет, согласованную с органом ГНСУ.

Приведем пример заполнения справки-расчета.

Обратите внимание:

работодатель не подает справку-расчет, если ЕСВ был уплачен ранее или перечислен с банковского счета в другом банке

Например, работодатель не рассчитался с работниками по зарплате за август 2019 года, но вовремя (до 20.09.2019 г.) уплатил страховые взносы. Для получения средств на выплату задолженности по зарплате за август 2019 года работодатель должен предъявить в учреждение банка копии платежных поручений о перечислении соответствующих сумм ЕСВ. Тогда банк выдаст денежные средства на выплату зарплаты без предъявления справки-расчета.

Возможна также ситуация, когда у работодателя открыто несколько счетов в разных банках. В таком случае работодатель может уплачивать ЕСВ с текущего счета, открытого в одном банке, а зарплату выплачивать (перечислять) работникам с текущего счета в другом банке.

Документальным подтверждением ранее уплаченного ЕСВ является расчетный документ (документ на перевод наличных) о перечислении указанного взноса (в том числе с текущего счета, открытого в другом банке). В этом документе в реквизите «Назначение платежа» плательщиком должно быть указано период, за который заработная плата начислена, а банком заполнен реквизит «Проведено банком» с указанием даты.

Интересный момент. Плательщикам, которые не вписываются в 1/5-порог в связи с тем, что база начисления ЕСВ превышает максимальную величину (в 2019 году — 62595,00 грн.), по решению руководителя органа ГНСУ может быть выдана справка о выдаче средств для выплаты заработной платы без проверки сумм уплаты единого взноса (приложение 2 к Порядку № 453). Однако есть одно условие — в течение предыдущего года страхователь не допустил нарушений законодательства о начислении и уплате ЕСВ (п. 5 указанного Порядка).

Срок действия справки о выдаче средств для выплаты заработной платы без проверки сумм уплаты единого взноса — не более одного года

Важно! Если налоговый орган выявит нарушения законодательства о начислении и уплате ЕСВ, он может отозвать справку до окончания срока ее действия путем направления работодателю и банку соответствующего уведомления (приложение 3 к Порядку № 453). И уже с следующего рабочего дня после получения такого уведомления банк принимает документы на выплату (перечисление) зарплаты в общем установленном порядке, то есть с проведением контроля уплаты ЕСВ в размере не менее, чем 1/5 от средств на выплату заработной платы, которые получаются (перечисляются).

Выводы

• Максимальная сумма дохода, на которую начисляется ЕСВ, составляет 15 размеров МЗП, установленной законом.
• База начисления ЕСВ на доход работников по основному месту работы в общем случае не может быть меньше размера МЗП, установленной законом на месяц, за который получен такой доход.
• Основная ставка ЕСВ составляет 22 % базы начисления этого взноса.
• В общем случае работодатели обязаны уплачивать ЕСВ (авансовые платежи) при каждой выплате заработной платы (дохода).
• Банки принимают от работодателей документы на выдачу (перечисление) заработной платы только при одновременном предоставлении ими расчетных документов на перечисление ЕСВ или документов, подтверждающих фактическую уплату таких сумм.