Глава 11. Облік розрахунків з постачальниками та підрядниками

У ході здійснення господарської діяльності підприємство взаємодіє з іншими підприємствами, організаціями, які постачають товарно-матеріальні цінності (необоротні активи, виробничі запаси), надають послуги, виконують роботи. Для підприємства такі суб’єкти господарювання є постачальниками та підрядниками.
Для узагальнення інформації про розрахунки за поточною заборгованістю з постачальниками та підрядниками підприємства використовують субрахунки 371 “Розрахунки за виданими авансами”, 631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками” і 632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”, за довгостроковою – субрахунок 183 “Інша дебіторська заборгованість” і рахунок 55 “Інші довгострокові зобов’язання” . Застосування зазначених субрахунків залежить від форми та порядку розрахунків за товарно-матеріальні цінності, роботи, послуги.
Розглянемо порядок застосування цих субрахунків.

11.1. ПОРЯДОК ПРОВЕДЕННЯ РОЗРАХУНКІВ НА УМОВАХ ПЕРЕДОПЛАТИ

При придбанні ТМЦ на умовах передоплати першою подією є перерахування авансу постачальнику
числення авансу постачальнику.
Для забезпечення розрахунків за виробничі запаси, товари, інші матеріальні цінності, роботи та послуги (незалежно від факту укладення письмового договору або усної домовленості щодо постачання) від постачальника (підрядника) на адресу одержувача виставляється рахунок-фактура або рахунок.
На практиці під рахунком-фактурою розуміють різновид комерційного рахунка, в якому зазначено суму до оплати за будь-який товар. Цей документ має інформаційний характер і не є первинним документом. Рахунок-фактура містить пропозицію, спрямовану покупцеві, сплатити встановлену суму грошових коштів (для чого в рахунку наводяться банківські реквізити продавця) за зазначену в ньому номенклатуру відвантаженого товару. Крім того, у рахунку-фактурі можуть бути відображені дані про статус постачальника (наприклад, платник податку на прибуток і ПДВ).

Мінфін у листах від 27.11.2006 р. № 31-34000-20-23/25136, від 09.07.2007 р.
№ 31-34000-20/23-4579/4800 та від 16.08.2010 р. № 31-34020-20-29/21352 зазначив таке: за своїм призначенням рахунок-фактура не відповідає ознакам первинного документа, оскільки ним не фіксується якась господарська операція, розпорядження або дозвіл на проведення господарської операції, а має лише інформаційний характер. Форма рахунка (рахунка-фактури) не належить до типових форм, що затверджуються Держкомстатом, застосування її нормативно-правовими актами не передбачено.
Основною умовою продажу товарів (робіт, послуг) є укладення відповідного договору в письмовій або усній формі, однією з умов якого є узгодження ціни товару (робіт, послуг). При цьому до обов’язку покупця входить оплата вартості такого товару (робіт, послуг) у встановлені строки.
Без рахунка-фактури можна обійтися, якщо є договір і в ньому зазначено банківські реквізити продавця. У такому разі покупець і без рахунка повинен перерахувати грошові кошти за товари (роботи, послуги) у встановлені строки.
Якщо ж договір відсутній, то доцільно виписати рахунок. Тим паче, що законодавець прямо передбачає можливість укладення письмового договору в спрощеному порядку, тобто шляхом обміну листами, факсограмами, телеграмами, телефонограмами тощо, а також шляхом підтвердження прийняття до виконання замовлень, якщо законом не встановлено спеціальних вимог щодо форми та порядку укладення цього виду договору(ч. 1 ст. 181 ГКУ [38]). Див. із цього приводу також постанови ВГСУ від 20.12.2007 р. № 33/106, від 17.09.2009 р. № 5020-9/112 і від 15.12.2010 р. № 20/178/09.
При цьому такий рахунок за певних умов може відігравати роль письмового договору. Річ у тім, що, виходячи з положень глави 53 ЦКУ [37], договір не обов’язково має виглядати як єдиний документ. У загальному випадку договір вважається укладеним у момент отримання відповіді про прийняття пропозиції, якщо сторони дійшли згоди з усіх істотних умов договору(ч. 1 ст. 638 ЦКУ [37], ч. 1 ст. 640 ЦКУ [37]). Тобто пропозиція повинна містити істотні умовидоговору і виражати намір сторони взяти на себе зобов’язання у разі її прийняття, що також випливає з ч. 1 ст. 641 ЦКУ [37]. Таким чином, якщо рахунок-фактура містить у собі істотні умови та виражає наміри сторони, то він може відігравати роль письмового договору купівлі-продажу.
У сфері зовнішньоекономічної діяльності рахунок-фактура носить назву “інвойс”. Щоправда, тут, крім рахунку на оплату, він виконує функцію документа на відвантаження, товарно-супровідного документа, документа для митного оформлення. Інвойс (від англ. invoice) – це документ, який надається продавцем покупцю і містить перелік товарів, їхню кількість і ціну, за якою їх буде поставлено покупцю, формальні особливості товару (колір, вагу тощо), умови поставки та відомості про відправника й одержувача. Виписка інвойсу свідчить про те, що у покупця з’являється обов’язок оплати товару відповідно до зазначених умов (окрім випадків, коли поставка здійснюється за передоплатою). На відміну від рахунка-фактури, інвойс виписується незалежно від формулювань у договорі. Облік розрахунків за поточними авансами, виданими іншим підприємствам, організаціям, ведуть на субрахунку 371 “Розрахунки за виданими авансами”.
За дебетом цього субрахунку відображають суми виданих авансів (попередньої
оплати) за товари, роботи, послуги в кореспонденції з рахунками обліку грошових коштів(30 “Каса”, 31 “Рахунки в банках”) . Таким чином, підприємство відображає виникнення поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги.

Товарно-матеріальні цінності, отримані від постачальників, зараховуються до складу активів з відображенням за дебетом рахунків 15 “Капітальні інвестиції”, 20 “Виробничі запаси”, 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”, 28 “Товари” і кредитом відповідного субрахунку до рахунка 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками“. Оприбуткування виробничих запасів, товарів оформляється прибутковим ордером (типова форма № М-4) або прибутковою накладною довільної форми.

Приймання від підрядника виконаних робіт (наданих послуг) відображається в обліку підприємства в кореспонденціїз рахунком 23 “Виробництво” або відповідним рахунком обліку витрат діяльності.

За кредитом субрахунку 371 відображають суми, погашені заліками під час розрахунків за поставлені матеріали, виконані роботи, надані послуги, у кореспонденції з рахунком 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”, а також суми, повернуті постачальниками або підрядниками як невикористані, у кореспонденції з рахунками обліку грошових коштів. Інакше кажучи, після виконання постачальниками і підрядниками своїх зобов’язань за кредитом цього субрахунку відображають погашення заборгованості, а в разі невиконання – її списання в разі визнання такої заборгованості сумнівною або безнадійною.

Сальдо за субрахунком 371 характеризує наявність поточної дебіторської заборгованості, а за субрахунком 183 – довгострокової. Залежно від строку погашення дебіторської заборгованості сальдо за субрахунком 183 відображається за рядком 050 Балансу (якщо строк погашення заборгованості перевищує 12 місяців з дати балансу), а за субрахунком 371 – за рядком 180 (якщо строк погашення заборгованості не перевищує 12 місяців з дати балансу). Порядок відображення операцій з постачальниками і підрядниками на умовах передоплати розглянемо на прикладі.

Приклад 11.1. Підприємство уклало договір на постачання продукції. Згідно з умовами договору підприємство перерахувало попередню оплату за товари в сумі 12000 грн. (у тому числі ПДВ – 2000 грн.).

Відповідно до умов договору постачальник відвантажив першу партію товару на суму 8400 грн. (у тому числі ПДВ – 1400 грн.), другу партію – на суму

3600 грн. (у тому числі ПДВ – 600 грн.).

Таблиця 11.1

Первинний документ	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки		Сума, грн.
		дебет	кредит
Платіжне доручення	Перераховано передоплату постачальнику	371	311	12000
Податкова накладна	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	644	2000
Прибуткова накладна	Отримано товари від постачальника	281	631	7000
Прибуткова накладна	Списано раніше відображену суму податкового кредиту з ПДВ	644	631	1400
Прибуткова накладна	Отримано товари від постачальника	281	631	3000
Прибуткова накладна	Списано раніше відображену суму податкового кредиту з ПДВ	644	631	600
Бухгалтерська довідка	Проведено залік заборгованостей	631	371	12000

11.2. ПОРЯДОК ПРОВЕДЕННЯ РОЗРАХУНКІВ ПРИ ПОДАЛЬШІЙ ОПЛАТІ

Для відображення поточних розрахунків з постачальниками і підрядниками за поставлені товарно-матеріальні цінності, виконані роботи, надані послуги застосовують субрахунки:

631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”

632 “Розрахунки з іноземними постачальниками” до рахунку 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”.

За кредитом рахунка 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками” відображають заборгованість за отримані виробничі запаси, малоцінні та швидкозношувані предмети, товари, виконані роботи, надані послуги. При цьому рахунок 63 кореспондує з рахунками обліку виробничих запасів, товарів, обліку витрат на виробництво і витрат діяльності. У разі погашення заборгованості перед постачальниками і підрядниками рахунок 63 “Розрахункиз постачальниками і підрядниками” кореспондує з рахунками обліку грошових коштів (30 “Каса”, 31 “Рахунки в банках”).

Залишок за рахунком 63 характеризує наявність поточної кредиторської заборгованості за товари, роботи, послуги і відображається за рядком 530 Балансу.
Відображення розрахунків з постачальниками і підрядниками на умовах наступної оплати розглянемо на прикладі.

Приклад 11.2 Підприємство відповідно до умов договору купівлі-продажу отримало від постачальника паливно-мастильні матеріали на суму 4800 грн. (у тому числі ПДВ – 800 грн.). Оплату за отримані товарно-матеріальні цінності перераховано в наступному місяці.

Таблиця 11.2

Первинний документ	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки		Сума, грн.
		дебет	кредит
Прибуткова накладна	Оприбутковано ПММ	203	631	4000
Податкова накладна	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ	641	631	800
Платіжне доручення	Перераховано оплату за отримані ПММ	631	311	4800

Для обліку розрахунків з іншими кредиторами, крім рахунків 37 і 63, підприємства застосовують рахунок 68 “Розрахунки за іншими операціями”. Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків [136] рахунок 68 використовується підприємствами для обліку розрахунків за операціями, які не можуть бути відображені на рахунках 63 – 67.

Особливу увагу хотілося б звернути на субрахунок 685 “Розрахунки з іншими кредиторами” . Як передбачено Інструкцією про застосування Плану рахунків [136], цей субрахунок застосовують для обліку розрахунків з різними організаціями за операціями некомерційного характеру (навчальними та науково-дослідними закладами тощо), а також за іншими операціями.
Зокрема, субрахунок 685 застосовують орендарі для відображення орендної плати. Підставою для відображення орендарем орендної плати у складі витрат є акт виконаних робіт. У бухгалтерському обліку суму нарахованої орендної плати орендар відображає за кредитом субрахунку 685 і за дебетом відповідного рахунка обліку витрат(23, 91, 92, 93, 941, 949) залежно від призначення та цілей використання орендованого майна.

Приклад 11.3. Підприємство орендує приміщення під офіс. Сума щомісячної орендної плати становить 1200,00 грн. (у тому числі ПДВ – 200 грн.).

Вартість приміщення, отриманого в оренду згідно з актом приймання-передачі, – 60000,00 грн.

Таблиця 11.3

Первинний документ	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки		Сума, грн.
		дебет	кредит
Акт прийманняпередачі	Отримано приміщення в оренду	1	–	60000
Акт виконаних робіт	Нараховано суму орендної плати	92	685	1000
Податкова накладна	Суму ПДВ включено до складу податкового кредиту	641	685	200
Платіжне доручення	Перераховано суму орендної плати орендодавцеві	685	311	1200

11.3. ВІДОБРАЖЕННЯ РОЗРАХУНКІВ З ПОСТАЧАЛЬНИКАМИ ТА ПІДРЯДНИКАМИ В ОБЛІКОВИХ РЕГІСТРАХ

Узагальнення інформації про розрахунки з постачальниками та підрядниками здійснюється в Журналі 3 і відомостях аналітичного обліку до цього Журналу. Розглянемо порядок відображення розрахунків з постачальниками та підрядниками в цих регістрах.

Так, обліковим регістром за субрахунком 371 “Розрахунки за виданими авансами” є Відомість 3.2 аналітичного обліку розрахунків з різними дебіторами. У відомості для обліку розрахунків за кожним дебітором відводять необхідну кількість рядків. Сальдо за субрахунком 371 визначають за кожним дебітором і переносять до графи 5 відомості 3.2 на наступний місяць.
Розрахунки з постачальниками і підрядниками за отримані товарно-матеріальні цінності відображаються у Відомості 3.3, яка призначена для аналітичного обліку розрахунків з постачальниками і підрядниками за рахунком 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками”.
Записи у відомості здійснюються протягом місяця в міру визнання зобов’язань
за матеріальні цінності, нематеріальні активи, роботи і послуги та проведення розрахунків з постачальниками і підрядниками на підставі первинних документів (товарно-транспортних накладних, прибуткових накладних, виписок банку з прикладеними документами, актів виконаних робіт, наданих послуг та ін.).
Операції у відомості відображаються в розрізі постачальників (підрядників) за кожним первинним документом. Для цього на кожного постачальника (підрядника) відводять кілька рядків за кількістю можливих постачань протягом місяця. Наприкінці місяця визначають сальдо за кожним постачальником і підрядником, яке переносять до графи 6 відомості 3.3 на наступний місяць.

Обліковим регістром для відображення розрахунків з іншими кредиторами(субрахунок 685) є Відомість 3.5. Заповнення цієї відомості здійснюється аналогічно порядку заповнення відомостей 3.2 і 3.3.

Наприкінці місяця інформацію з Відомостей 3.2, 3.3 і 3.5 переносять до Журналу 3.