Глава 14. Облік готової продукції, товарів та їх реалізації

Автор | 08.01.2013

14.1. ОРГАНІЗАЦІЯ ОБЛІКУ ГОТОВОЇ ПРОДУКЦІЇ ТА ЇЇ РЕАЛІЗАЦІЇ

Вироблену продукцію (роботи, послуги) підприємство має продати споживачеві.
При організації обліку готової продукції дуже важливо точно визначити, що для підприємства є готовою продукцією (особливо за наявності безлічі деталей, напівфабрикатів).

Готовою продукцією вважається продукція, що пройшла всі стадії обробки, випробування, приймання відділом технічного контролю, укомплектування відповідно до умов договорів із замовниками, відповідає технічним умовам і обов’язковим стандартам і здана на склад підприємства або безпосередньо замовнику. У встановлених випадках готова продукція повинна мати сертифікат якості.
Основна маса виробленої підприємством продукції є товарною, тобто такою, що реалізується стороннім споживачам. До складу товарної продукції підприємства входять
чаються продукція, роботи та послуги основного виробництва, що виконуються на сторону, напівфабрикати, продукція (роботи, послуги) допоміжного виробництва, що відпускаються (надаються) стороннім організаціям.

ДОКУМЕНТАЛЬНЕ ОФОРМЛЕННЯ РУХУ ГОТОВОЇ ПРОДУКЦІЇ

Важливою умовою правильності ведення обліку руху продукції за операціями випуску, відвантаження (реалізації), а також забезпечення її збереження на всіх ділянках руху є своєчасне документальне оформлення таких операцій.

На склад готова продукція надходить, як правило, після її приймання відділом технічного контролю.

Документальне оформлення готової продукції починається зі складання первинних документів про випуск готових виробів. Здавання готової продукції з цеху на склад підприємства оформляють приймально-здавальними накладними або актами окремо на готову продукцію і на напівфабрикати власного виробництва, відповідно до виду продукції, що випускається. У необхідних випадках до цих накладних (актів) додаються акти приймання продукції представниками замовника або акти про технічне випробування продукції.
Форма цих документів розробляється підприємством самостійно з урахуванням вимог до наявності реквізитів первинних документів, передбачених п. 2 ст. 9 Закону про бухоблік [46].
Залежно від специфіки підприємства можливе застосування приймально-здавальної накладної на готову продукцію (напівфабрикати), що складається за певний період часу (наприклад, три дні, тиждень, декаду) (приклад складання див. на рис. 14.2, c. 552). При цьому вона підписується представниками сторони, що передає (здає), матеріально відповідальною особою, а також відділом технічного контролю за кожен день.
У разі потреби в приймально-здавальних документах на готову продукцію зазначаються хімічний аналіз складу готової продукції та результат хімічних досліджень, необхідні для складання сертифікатів на продукцію, що видаються покупцям. Ці відомості відображаються на зворотному боці і можуть бути представлені в такому вигляді, наприклад, для продукції ливарного виробництва (рис. 14.1).

Крім перелічених первинних документів, може застосовуватися Накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (типова форма № М-11).
Здавання виконаних робіт (наданих послуг) оформляється актом виконаних робіт, що складається в довільній формі.
Усі приймально-здавальні документи на випуск продукції (виконання робіт, надання послуг) виписуються цехом-здавачем, як правило, у двох примірниках:
– перший примірник залишається на складі і слугує підставою для записів у картках складського обліку і для складання відомостей випуску готової продукції;
– другий примірник з розпискою завідувача складу в прийманні продукції повертається цеху-здавальнику.
Згодом перший примірник документа передається бухгалтерській службі підприємства для відображення в бухгалтерському обліку.
Готові вироби, що надійшли на склади, перебувають у розпорядженні відділу збуту. Останній здійснює відвантаження готової продукції відповідно до договорів поставки. Для цього оформляється, як правило, наказ-накладна або накладна. Перший документ є наказом складу на відпуск або відвантаження готової продукції покупцям, у якому об’єднано два документи: наказ складу на відпуск (відвантаження) продукції та накладна на відпуск продукції зі складу.
Форма цих документів розробляється підприємством самостійно з урахуванням вимог до наявності реквізитів первинних документів, передбачених п. 2 ст. 9 Закону про бухоблік [46]. Примірну форму накладної на відпуск продукції покупцеві наведено на рис. 14.3, с. 553.
Якщо продукція відправляється покупцеві залізничним або водним транспортом, то в її отриманні на видаткових документах розписується експедитор підприємства, який відповідає за відвантаження. Згодом на підтвердження відвантаження він подає квитанцію в прийманні вантажу до залізничної накладної або копію квитанції пароплавства.
При вивезенні продукції автотранспортом виписується товарно-транспортна накладна, як правило, у 4-х примірниках.

У разі відпуску продукції безпосередньо покупцеві за довіреністю (яка залишається в постачальника) в її отриманні розписується експедитор (представник) покупця (замовника) (приклад заповнення довіреності наведено в розділі 9 на рис. 9.5, с. 348).
Перший примірник видаткового документа залишається у комірника для підтвердження відпуску, записів у картках складського обліку і подальшого обліку в бухгалтерії. Другий примірник видаткового документа передається експедитору для заповнення транспортних документів на відвантаження продукції та передачі одержувачу вантажу.
На підставі видаткового документа бухгалтерія виписує перепустку на вивезення
продукції з території підприємства і рахунок-фактуру (якщо він не був виписаний
раніше).
За великої номенклатури виробів, що відпускаються, попередньо можна скласти специфікацію (пакувальну відомість) у довільній формі.

Облік готової продукції і товарів на складах ведеться тільки в натуральному кількісному вираженні й організовується в основному аналогічно прийнятому порядку обліку матеріалів на складах. Із цією метою на кожне найменування продукції відкривається картка складського обліку або ведуться книги складського обліку. За великої номенклатури продукції картки ведуть за групами і видами однорідної продукції. Складський облік виробів масового виробництва можна вести на загальних картках з відображенням індивідуальних номерів цих виробів.

Матеріально відповідальна особа щодня робить записи в картках
за кожним прибутковим і видатковим документом окремим рядком. Після кожного запису визначається і записується у відповідній графі залишок готової продукції.
Бухгалтерією підприємства систематично здійснюється перевірка правильності оформлення прибуткових і видаткових документів та записів у картках складського обліку.
Періодично необхідно проводити інвентаризації залишків готової продукції на складах.

У встановлені строки завідувач складу готової продукції (комірник) здає до бухгалтерської служби підприємства первинні документи, що відображають рух готових виробів, а за так званого сальдового методу обліку складає відомості залишків готової продукції на складі на перше число кожного місяця або записує їх у книгу залишків.
Загалом порядок складського обліку готової продукції нічим не відрізняється від складського обліку виробничих запасів(глава 9).

ОЦІНКА ГОТОВОЇ ПРОДУКЦІЇ

Надходження, вибуття або списання готових виробів власного виробництва в бухгалтерському обліку відображаються в грошовій оцінці за фактичною виробничою собівартістю.

У поточному (аналітичному) обліку готова продукція відображається в натуральному та вартісному вираженні. У місцях зберігання готової продукції ведеться облік за окремими її видами в прийнятих одиницях виміру.
Протягом звітного періоду в поточному обліку (у прибуткових і видаткових документах, відомостях випуску та реалізації) підприємства можуть застосовувати оцінку руху готової продукції за обліковими цінами до моменту визначення фактичної виробничої собівартості.
Використання такої оцінки пов’язане з тим, що фактична собівартість, як правило, визначається наприкінці місяця, і для відображення руху готової продукції протягом місяця необхідна її оцінка. Для цього і застосовуються облікові ціни.
Облікова ціна готової продукції може застосовуватися і при відображенні на рахунках бухгалтерського обліку списання собівартості реалізованої продукції в момент її відвантаження покупцям(дебет 901 – кредит 26). Необхідність у такому записі часто передбачена в програмах з автоматизації бухгалтерського обліку.

Як облікові ціни можуть бути використані такі показники:

– планова (нормативна) собівартість;
– оптова ціна;
– відпускна ціна тощо.
Вибір оцінки готової продукції в аналітичному обліку має бути зафіксований у розпорядчому документі про організацію бухгалтерського обліку на підприємстві.
Застосування оцінки руху готової продукції за обліковою вартістю передбачає визначення та облік відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від її вартості за обліковими цінами. У такому разі відхилення відображають на окремому субрахунку рахунка 26 “Готова продукція” . Це дає змогу в межах одного рахунка отримувати фактичну собівартість продукції та дані про вартість продукції за обліковими цінами.
Для цього до рахунку 26 “Готова продукція” відкриваються субрахунки другого порядку, наприклад:

261 “Готова продукція за обліковими цінами”;

262 “Відхилення фактичної собівартості готової продукції від її вартості за обліковими цінами”.

Ці субрахунки ми будемо використовувати під час опису використання методу оцінки
готової продукції за обліковими цінами.

Якщо підприємство застосовує в поточному обліку оцінку готової продукції в облікових цінах, то існує два варіанти розрахунку фактичної виробничої собівартості реалізованої (відпущеної) готової продукції протягом звітного місяця (табл. 14.1):

Таблиця 14.1

№ п/пПоказникиВ облікових цінахЗа фактичною виробничою собівартістюВідхилення фактичної виробничої собівартості
від облікових цін: перевитрата ( ), економія (-)
1Залишок готової продукції на складі на початок місяцяВідображаються дані з аналогічного розрахунку
за попередній місяць (рядок 6 – для першого варіанта; рядок 9 – для другого варіанта)
2Надійшла на склад з виробництва готова продукція
у звітному місяці
Визначаються на підставі відомості випуску товарної продукціїОборот
за дебетом 26 і кредитом 23
Стр. 2 гр. 4 –
ряд. 2 гр. 3
3РазомСтр. 1 стор. 2Стр. 1 стор. 2Стр. 1 стор. 2
1-й варіант
4Відсоток відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від її вартості за обліковими цінами(Ряд. 3 гр. 5 : ряд. 3 гр. 3) х 100
5Відпущено зі складу (реалізовано) готову продукцію
у звітному місяці
Підсумкові показники за звітний місяць
про відвантаження продукції
Стр. 5 гр. 3
ряд. 5 гр. 5
(Ряд. 4 гр. 5 х х ряд. 5 гр. 3) :
: 100
6Залишок готової продукції на складі на кінець місяцяРяд. 3 ряд. 5Стр. 3 ряд. 5Стр. 3 ряд. 5
2-й варіант
7Відсоткове відношення фактичної виробничої собівартості до вартості цього ж обсягу продукції в облікових цінах(ряд. 3 гр. 4 : ряд. 3 гр. 3) х 100
8Відпущено зі складу (реалізовано) готову продукцію
у звітному місяці
Підсумкові показники за звітний місяць
про відвантаження продукції
(Ряд. 8 гр. 3 х х ряд. 7 гр. 4) :
: 100
Ряд. 8 гр. 4 –
ряд. 8 гр. 3
9Залишок готової продукції на складі на кінець місяцяСтр. 3 ряд. 8Стр. 3 ряд. 8Стр. 3 стор. 8

Для узагальнення інформації про наявність і рух готової продукції підприємства Планом рахунків [136] передбачено рахунок 26 “Готова продукція”.

За дебетом рахунка 26 “Готова продукція” відображається надходження готової продукції власного виробництва за фактичною виробничою собівартістю або за нормативною вартістю, а за кредитом – її вибуття.

При відображенні в обліку реалізації продукції (робіт, послуг) визначають собівартість її реалізації.
Згідно з п. 11 П(С)БО 16 [16] собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з:

– виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), реалізованої протягом звітного періоду;
– нерозподілених постійних загальновиробничих витрат;
– наднормативних виробничих витрат.
Економічна суть показника “собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)” полягає в тому, що він відображає всі прямі та непрямі витрати за об’єктом витрат, безпосередньо пов’язані з виробництвом товарної продукції (робіт, послуг), реалізованої протягом звітного періоду.

У бухгалтерському обліку для узагальнення інформації про собівартість реалізованої готової продукції, виконаних робіт і наданих послуг використовується рахунок 90 “Собівартість реалізації” класу рахунків 9 “Витрати діяльності” в розрізі таких субрахунків:
901 “Собівартість реалізованої готової продукції”;
902 “Собівартість реалізованих товарів”;
903 “Собівартість реалізованих робіт і послуг”.
За дебетом цих субрахунків рахунка 90 “Собівартість реалізації” у підприємств,
які виробляють продукцію, виконують роботи та надають послуги, відображається:
901 “Собівартість реалізованої готової продукції ” – фактична виробнича собівартість реалізованої продукції, нерозподілені постійні загальновиробничі витрати, пов’язані з виробництвом продукції, та наднормативні виробничі витрати на готову продукцію;
903 “Собівартість реалізованих робіт і послуг ” – фактична
виробнича собівартість реалізованих робіт (послуг), нерозподілені постійні загальновиробничі витрати, пов’язані з виконанням робіт (наданням послуг), і наднормативні виробничі витрати на виконання робіт (надання послуг).
За кредитом вищевказаних субрахунків відображається списання в порядку закриття
дебетових оборотів на субрахунок 791 “Результат операційної діяльності” рахунка

79 “Фінансові результати”.

Фактична виробнича собівартість реалізованої готової продукції визначається розрахунковим шляхом і наприкінці місяця підлягає списанню з кредиту рахунка

26 “Готова продукція” у дебет субрахунку 901 “Собівартість реалізованої готової продукції”.

При цьому собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) протягом звітного періоду може визначатися двома способами:

1-й спосіб – вартість реалізованої (відпущеної) продукції в бухгалтерському

обліку відображається одноразово після визначення фактичної виробничої собівартості продукції наприкінці звітного періоду.

2-й спосіб – вартість реалізованої продукції в бухгалтерському обліку відображається в момент здійснення кожної операції з відвантаження (відпуску) продукції. При цьому на дату кожної операції фактична виробнича собівартість реалізованої (відпущеної) продукції не визначається, а відхилення від облікових цін виявляються одноразово наприкінці місяця.
Від способу визначення собівартості реалізації залежить відображення операцій з реалізації продукції в бухгалтерському обліку.
Наведемо кореспонденцію рахунків відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій з обліку готової продукції та її реалізації, яка залежить від порядку оцінки руху готової продукції (робіт, послуг) у поточному обліку (табл. 14.2).
1. За фактичною собівартістю.
2. В оцінці за обліковими цінами з визначенням наприкінці звітного періоду відхилень фактичної виробничої собівартості від її облікової оцінки. При цьому використано такі субрахунки до рахунку 26 “Готова продукція”: 261 “Готова продукція за обліковими цінами”, 262 “Відхилення фактичної собівартості від облікових цін готової продукції”.
Таблиця 14.2

Кореспонденція рахунків відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій з обліку готової продукції та її реалізації

Первинний документЗміст господарської операціїКореспондуючі рахунки
дебеткредит
Облік руху та реалізації готової продукції (робіт, послуг) за фактичною собівартістю
Приймально-здавальний акт (накладна)1. Відображено передачу на склад готової продукції з виробництва, оціненої за фактичною собівартістю2623
Накладна (наказнакладна)2. Списано фактичну собівартість реалізованої готової продукції90126
Акт виконаних робіт3. Списано фактичну собівартість реалізованих виконаних виконаних
робіт (наданих послуг)
90323
Накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів та ін.4. Списано фактичну собівартість використаної готової продукції
на внутрішньовиробничі потреби
23, 91,
92, 93, 94
26
Відомість (акт)5. Списано фактичну собівартість виконаних робіт (наданих послуг)
для внутрішньовиробничих потреб
23, 91,
92, 93, 94
23
6*. Списано наднормативні виробничі витрати:
Накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, наряд на відрядну роботу
(з відмітною смугою)
– у момент здійснення зазначених витрат, якщо вони первісно визнаються такими9023, 91
Накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, наряд на відрядну роботу
(з відмітною смугою)
– відображено наднормативні втрати внаслідок браку (виправного і невиправного)9024
Акт інвентаризації– виявлені при проведенні інвентаризації, раніше включені до складу виробничої собівартості конкретного
об’єкта витрат
9023
Акт інвентаризації– виявлені при проведенні інвентаризації, раніше включені до складу загальновиробничих витрат9091
Довідка-розрахунок (розрахунок)7*. Включено нерозподілені постійні постійні загальновиробничі витрати до складу собівартості реалізованих:
Довідка-розрахунок (розрахунок)– готової продукції90191
Довідка-розрахунок (розрахунок)– виконаних робіт, наданих послуг90391
Бухгалтерська довідка8*. Списано на фінансовий результат діяльності собівартість реалізованих:
Бухгалтерська довідка– готової продукції791901
Бухгалтерська довідка– виконаних робіт, наданих послуг791903
Оцінка руху готової продукції протягом звітного періоду за обліковими цінами
Спосіб 1. Облік руху та реалізації готової продукції за обліковою вартістю після визначення фактичної собівартості
Приймально-здавальний акт (накладна)1. Передано на склад готову продукцію з виробництва, оцінену за фактичною собівартістю26123
Довідка-розрахунок2. Визначено відхилення облікової ціни від фактичної собівартості у разі:
Довідка-розрахунок– економії (фактична собівартість < оцінки за обліковими цінами)261262
Довідка-розрахунок– перевитрати (фактична собівартість > оцінки за обліковими цінами) – методом “сторно”261262
Накладна (наказнакладна)3. Списано фактичну виробничу собівартість реалізованої готової продукції901261
Накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів та ін.4. Списано фактичну собівартість використаної готової продукції
на внутрішньовиробничі потреби
23, 91,
92, 93, 94
261
Довідка-розрахунок5. Списано відхилення облікової ціни
від фактичної собівартості, що відноситься до готової продукції, яка вибула, у разі:
Довідка-розрахунок– економії262261
Довідка-розрахунок– перевитрати – методом “сторно”262261
Спосіб 2. Облік руху та реалізації готової продукції за обліковою вартістю (при списанні собівартості реалізації в момент здійснення кожної операції з відвантаження продукції)
Накладна
(наказ-накладна)
6. Списано вартість реалізованої готової продукції за обліковими
цінами протягом звітного періоду (до визначення фактичної виробничої собівартості)
901261
Накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів та ін.7. Списано готову продукцію
в оцінці за обліковою ціною протягом звітного періоду, використана на внутрішньовиробничі потреби
23, 91,
92, 93, 94
261
Приймально-здавальний акт (накладна)8. Передано на склад готову продукцію з виробництва в оцінці за фактичною собівартістю26123
Довідка-розрахунок9. Визначено відхилення облікової ціни від фактичної собівартості у випадку:
Довідка-розрахунок– економії261262
Довідка-розрахунок– перевитрати – методом “сторно”261262
Довідка-розрахунок10. Списано відхилення облікової ціни
від фактичної собівартості, що належить до готової продукції, яка вибула, у разі:
Довідка-розрахунокекономії (методом “сторно”):
Довідка-розрахунока) за реалізованою продукцією901262
Довідка-розрахунокб) за використаною продукцією на потреби23, 91,
92, 93, 94
262
Довідка-розрахунокперевитрати:
Довідка-розрахунока) за реалізованою продукцією901262
Довідка-розрахунокб) за використаною продукцією
на внутрішньовиробничі потреби
23, 91,
92, 93, 94
262

* Господарські операції № 6 – 8 аналогічні і при оцінці готової продукції протягом звітного періоду за обліковими цінами, тому далі не наводяться.

ОСОБЛИВОСТІ ФОРМУВАННЯ ДОХОДІВ ВІД РЕАЛІЗАЦІЇ ГОТОВОЇ ПРОДУКЦІЇ

Порядок визнання доходів у бухгалтерському обліку, пов’язаних з наданням послуг (виконанням робіт), реалізацією продукції, товарів та інших активів, регламентовано П(С)БО 15 [15] і детально розглянуто в главі 12.
При реалізації готової продукції дохід (виручка) від такої реалізації відповідно до п. 8 П(С)БО 15 [15] визнається у разі наявності всіх наведених нижче умов:
– покупцеві передано ризики та вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
– підприємство не здійснює надалі управління і контроль за реалізованою продукцією;
– сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
– існує впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
У бухгалтерському обліку інформація про доходи від реалізації готової продукції узагальнюється на субрахунку 701 “Дохід від реалізації готової продукції” рахунка 70 “Доходи від реалізації”.

Аналітичний облік доходів від реалізації готової продукції ведеться за видами (групами) продукції, регіонами збуту та/або іншими напрямами, визначеними підприємством.

За кредитом субрахунку 701 відображається грошова оцінка переданої покупцю готової продукції з урахуванням непрямих податків (сум ПДВ, акцизу, податку з реклами та інших податків, нарахування яких пов’язане з реалізацією продукції) у кореспонденції з дебетом відповідних субрахунків рахунків 30, 31, 36, 36, 37 тощо.

За дебетом субрахунку 701 відображаються нараховані суми непрямих податків (сум ПДВ, акцизу, податку з реклами та інших податків, нарахування яких пов’язане з реалізацією продукції) у кореспонденції з кредитом відповідних субрахунків рахунка 64 “Розрахунки за податками і платежами”. Крім того, за дебетом субрахунку 701 відображається списання кредитових оборотів цього субрахунку в кредит субрахунку 791 “Результат операційної діяльності”.

14.2. ОРГАНІЗАЦІЯ ОБЛІКУ ТОВАРІВ ТА ЇХ РЕАЛІЗАЦІЇ

У межах цього підрозділу розглянемо організацію обліку товарів для підприємств, які займаються оптовою торгівлею товарами. Особливості обліку товарів у роздрібній торгівлі розглянуто в главі 23.

ДОКУМЕНТАЛЬНЕ ОФОРМЛЕННЯ РУХУ ТОВАРІВ

Товари можуть надходити на підприємство оптової торгівлі безпосередньо від виробників таких товарів або від інших оптових підприємств.
Доставка товарів може здійснюватися як залізничним, так і автомобільним транспортом. Для кожного виду перевезень існують певні товаросупровідні документи. Так, оформлення перевезень вантажів залізничним транспортом на території України здійснюється за допомогою такого комплекту перевізних документів:
накладна;
дорожня відомість;
корінець дорожньої відомості;
квитанція про приймання вантажу.
Оформлення перевізних документів здійснюється відповідно до окремих розділів Правил перевезення вантажів, затверджених наказом № 644 [200] . Перевізні документи складаються на кожне відправлення вантажу на бланках, форми яких затверджено наказом № 460 [201].
Усі ці перевізні документи заповнюються в одному примірнику на друкарській
машинці або іншим друкованим способом, при цьому виправлення в документах не допускаються. У разі зміни відомостей, внесених до перевізного документа, відправник зобов’язаний заповнити нові документи. Якщо зміни і доповнення вносяться представниками залізниці, вони засвідчуються підписом відповідального працівника і штампом станції.
Основними документами на перевезення вантажу автомобільним транспортом на території України є
території України є:
– подорожній лист вантажного автомобіля (типова форма № 2-ТН);
товарно-транспортна накладна (типова форма № 1-ТН).
Залежно від виду вантажу та його специфічних властивостей до зазначених документів додаються й інші (ветеринарні, санітарні та сертифікати якості, свідоцтва, довідки, паспорти тощо).
Підставою для оприбуткування товарів є такі первинні документи: товарно-транспортна накладна (інші видаткові документи постачальника), вантажна митна декларація, закупівельний акт, прибуткова накладна (прибутковий ордер складу) тощо.

Товарно-транспортна накладна складається з двох розділів: товарного і транспортного. Товарно-транспортна накладна – це єдиний документ

для постачальника, покупця і автотранспортного підприємства:
– у першого – для списання відвантажених товарів;
– у другого – для оприбуткування отриманих товарів;
– у третього – для обґрунтування записів у подорожньому листі та для розрахунків з покупцем за здійснене перевезення товарів.
При доставці товару залізничним транспортом як супровідний документ виступає залізнична накладна.
Приймання продукції в торговельних організаціях здійснюється особами, уповноваженими на те керівником організації-одержувача. Ці особи несуть відповідальність за суворе дотримання правил приймання продукції.
Для отримання товарів на складі постачальника матеріально відповідальній особі видається довіреність, оформлена відповідно до Інструкції
№ 99 [151].

Прибуткова накладна (прибутковий ордер складу) виписується матеріально відповідальною особою при оформленні приймання товарів на склад. У ній зазначаються: дата виписки документа та його номер; найменування відправника та одержувача. Крім того, у прибутковій накладній зазначаються найменування та короткий опис товару, його кількість, ціна одиниці та загальна вартість (окремим рядком виділяють суму податку на додану вартість) товару, що надійшов. Прибуткова накладна підписується матеріально відповідальною особою, яка отримала товар, і засвідчується печаткою (штампом) підприємства-одержувача. Вона складається, як правило, в одному примірнику і залишається на підприємстві.
При надходженні товарів без супровідних документів (невідфактуровані поставки) їх повинна приймати спеціальна комісія (за участю матеріально відповідальної особи, представника постачальника і компетентної незацікавленої сторони) і оформляти актом про приймання матеріалів (типова форма № М-7) (у двох примірниках).

Товари, що надійшли, оприбутковуються на підставі виписаних прибуткових ордерів (або актів приймання) у день закінчення їх приймання за фактичною кількістю і сумою.
Як і при реалізації готової продукції (див. розділ 14.1), відпуск або відвантаження товару покупцям оформляють наказом-накладною складу на відпуск, накладною, товарно-транспортною накладною (при вивезенні продукції автотранспортом), накладною на відпуск на сторону.

НАДХОДЖЕННЯ ТОВАРУ

Порядок бухгалтерського обліку товарів регламентовано П(С)БО 9 [9]. Відповідно до зазначеного документа товари належать до запасів і є оборотними активами підприємства. Для того щоб придбаний товар був визнаний активом, в обов’язковому порядку повинні виконуватися такі вимоги:
– використання таких товарів у майбутньому має принести певні економічні вигоди;
– вартість товару має бути достовірно визначена.
Інакше кажучи, товар вважатиметься активом лише в тому разі, якщо буде впевненість у тому, що в майбутньому його буде продано.
Первісна вартість товарів залежить від джерела їх надходження (придбано за плату, отримано безоплатно, за бартером тощо) і складається з таких самих витрат, що й виробничі запаси (див. главу 9).
У бухгалтерському обліку Планом рахунків [136] для обліку руху товарно-матеріальних цінностей, які надійшли
матеріальних цінностей, які надійшли на підприємство з метою продажу, застосовується рахунок 28 “Товари”. Промислові та інші виробничі підприємства рахунок 28 використовують для обліку будь-яких виробів, матеріалів, продуктів, які спеціально придбані для продажу. Крім того, такі підприємства застосовують цей рахунок і тоді, коли вартість матеріальних цінностей, придбаних для комплектації на промислових підприємствах, не включається до собівартості готової продукції, що виробляється на цьому підприємстві, а підлягає відшкодуванню покупцями окремо.
Товари, придбані для перепродажу, при надходженні на склади, оптові та розподільчі бази підприємства, овочесховища, морозильники та інші місця зберігання товарів (крім підрозділів роздрібної торгівлі) обліковують на субрахунку 281 “Товари на складі” рахунка 28 “Товари“.
Надходження товарів відображається записом:

Дебет 281 “Товари на складі”

Кредит рахунків обліку розрахунків (372 “Розрахунки з підзвітними особами”, 377 “Розрахунки з іншими дебіторами”, 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками”, 685 “Розрахунки з іншими кредиторами” тощо).

При цьому, якщо підприємство суму ТЗВ узагальнює на окремому субрахунку рахунка обліку товарів, ТЗВ відображаються на окремому субрахунку 289 “Транспортно-заготівельні витрати” рахунка 28 “Товари” такою кореспонденцією:

Дебет 289 “Транспортно-заготівельні витрати”

Кредит рахунків обліку розрахунків (372 “Розрахунки з підзвітними особами”, 377 “Розрахунки з іншими дебіторами”, 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками”, 685 “Розрахунки з іншими кредиторами” тощо).

ПРОДАЖ ТОВАРУ

Відповідно до п. 16 П(С)БО 9 [9] при продажу та іншому вибутті товарів (наприклад, як у нашому наскрізному прикладі – при частковому використанні для виробництва готової продукції – вікон) їх оцінка здійснюється за одним з таких методів:
– ідентифікованою собівартістю відповідної одиниці запасів;
– середньозваженою собівартістю;
– собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);
– нормативних витрат;
– ціни продажу (якщо товари продаються через роздрібну мережу).
Порядок застосування таких методів аналогічний порядку їх застосування при вибутті виробничих запасів і МШП (див. главу 9).
Крім цього, при будь-якому вибутті товарів здійснюється списання частини ТЗВ,
що відповідає товарам, які вибули. Порядок розподілу ТЗВ, що обліковуються на окремому субрахунку обліку ТЗВ – субрахунку 289 “Транспортно-заготівельні витрати” , що припадають на товари, які вибули, такий самий, як і щодо виробничих запасів і МШП (див. розділ 9).
Для узагальнення інформації про собівартість реалізованих товарів Планом рахунків [136] передбачено субрахунок 902 “Собівартість реалізованих товарів” рахун ка 90 “Собівартість реалізації” .За дебетом цього субрахунку відображається вартість реалізованих товарів, розрахована за одним із методів оцінки вибуття товарів, разом із належною сумою ТЗВ. За кредитом – списання в порядку закриття дебетового обороту субрахунку 902 на субрахунок 791 “Результат операційної діяльності”.

Тобто собівартість реалізованого стороннім організаціям товару відображається записом:

Дебет 902 “Собівартість реалізованих товарів”.

Кредит 281 “Товари на складі”, 289 “Транспортно-заготівельні витрати”.

При цьому підприємства, які використовують рахунки класу 8 “Витрати діяльності”, собівартість реалізованих товарів не відображають у складі елементів витрат на субрахунку 808 “Витрати товарів” рахунку 80 “Матеріальні витрати”. Вартість товарів на цьому субрахунку відображають тільки в разі використання товарів для виробничо-господарських потреб без продажу іншим особам.
У бухгалтерському обліку інформація про доходи від реалізації товарів узагальнюється на субрахунку 702 “Дохід від реалізації товарів” рахунка 70 “Доходи від реалізації”.

Аналітичний облік доходів від реалізації товарів ведеться за їх видами (групами), регіонами збуту та/або іншими напрямами, визначеними підприємством.
За кредитом субрахунку 702 відображається грошова оцінка переданих покупцеві товарів з урахуванням непрямих податків (сум ПДВ, акцизу, податку з реклами та інших податків, нарахування яких пов’язане з реалізацією товарів) у кореспонденції з дебетом відповідних субрахунків рахунків 30, 31, 36, 37 тощо.

За дебетом субрахунку 702 відображаються нараховані суми непрямих податків (сум ПДВ, акцизу, податку з реклами та інших податків, нарахування яких пов’язане з реалізацією товарів) у кореспонденції з кредитом відповідних субрахунків рахунка 64 “Розрахунки за податками і платежами”. Крім того, за дебетом субрахунку 702 відображається списання кредитових оборотів цього субрахунку в кредит субрахунку 791 “Результат операційної діяльності”.

Наведемо типову кореспонденцію рахунків з відображення надходження та вибуття товарів у табл. 14.6.

Таблиця 14.6

Типова кореспонденція рахунків з відображення надходження та вибуття товарів

Первинний документЗміст господарської операціїКореспондуючі рахунки
дебеткредит
Придбання товару
У разі передоплати
Платіжне дорученняПерераховано передоплату постачальнику за товар37131
Податкова накладнаВідображено суму податкового кредиту з ПДВ у складі суми передоплати за товар (за умови, що покупець є платником ПДВ)641644
Платіжне дорученняПерераховано передоплату
за послуги з доставки товару
37131
Податкова накладнаВідображено суму податкового кредиту з ПДВ
у складі суми передоплати за послуги з доставки товару (за умови, що покупець є платником ПДВ)
641644
Прибутковий ордерОприбутковано товари, отримані від постачальника
у рахунок перерахованої передоплати
28163
Прибутковий ордерСписано суму раніше відображеного податкового кредиту з ПДВ при оприбуткуванні товару64463
Бухгалтерська довідкаПроведено залік заборгованості за поставлений товар63371
Акт виконаних робітВідображено вартість послуг
з доставки товару у складі ТЗВ
28963
Акт виконаних робітСписано суму раніше відображеного податкового кредиту з ПДВ при підписанні акта виконаних робіт з доставки товару64463
Акт виконаних робітПроведено залік заборгованості за наданими послугами63371
У разі подальшої оплати
Прибутковий ордерОприбутковано товар від постачальника, оплату за який не здійснено28163
Податкова накладнаВідображено суму податкового кредиту з ПДВ у складі вартості оприбуткованого товару (за наявності податкової накладної та за умови, що покупець є платником ПДВ)64163
Акт виконаних робітВідображено вартість послуг
з доставки товару у складі ТЗВ
28963
Податкова накладнаВідображено суму податкового кредиту з ПДВ у складі вартості послуг
з доставки товару (за умови, що покупець є платником ПДВ)
64163
Платіжне дорученняПерераховано оплату за послуги з доставки товару6331
Платіжне дорученняПерераховано грошові кошти за отриманий товар6331
Закупівля підзвітною особою
Видатковий касовий ордерВидано грошові кошти працівнику під звіт з каси підприємства37230
Прибутковий ордерОприбутковано товар від підзвітної особи281372
Податкова накладнаВідображено суму податкового кредиту з ПДВ
у складі вартості товару (за умови,
що покупець є платником ПДВ)
641372
Звіт про використання коштів, наданих на відрядження та під звітСписано витрати на відрядження
та інші витрати до складу ТЗВ
289372
Облік продажу товару
Відвантаження товару здійснено раніше оплати
Накладна на відпускВідвантажено товар покупцеві36702
Податкова накладнаНараховано податкові зобов’язання з ПДВ
у складі вартості відвантаженого товару
702641
РозрахунокСписано балансову вартість товарів902281
РозрахунокСписано ТЗВ, що припадають на реалізований товар902289
Бухгалтерська довідкаСписано на фінансовий результат собівартість реалізованих товарів791902
Бухгалтерська довідкаСписано на фінансовий результат дохід, отриманий від реалізації товарів702791
Виписка банкуНадійшла оплата за товар3136
Оплата за товар здійснена раніше відвантаження
Виписка банкуНадійшла передоплата за товар від покупця31681
Податкова накладнаНараховано податкові зобов’язання
з ПДВ у складі передоплати за товар
643641
Накладна на відпускВідвантажено товар покупцеві
у рахунок передоплати, що надійшла
36702
Накладна на відпускСписано раніше відображену суму податкових зобов’язань з ПДВ при відвантаженні товару702643
РозрахунокСписано балансову вартість товарів902281